KARŞIT İNCELEME NEDENİYLE TALEP EDİLEN DEFTER VE BELGENİN İBRAZ EDİLMEMESİ DURUMUNDA KAÇAKÇILIK SUÇU OLUŞUR MU?

Dr. Hasan AYKIN

PDF Formatı

GİRİŞ

Vergi Usul Kanununun 253 üncü maddesi uyarınca, VUK’a göre defter tutmak mecburiyetinde olanlar, tuttukları defterlerle Kanunun İkinci Kitabının Üçüncü Kısmında yazılı vesikaları, ilgili bulundukları yılı takip eden takvim yılından başlayarak beş yıl süre ile muhafaza etmeye mecburdurlar. VUK’un 256 ncı maddesi uyarınca mükelleflerin söz konusu defter ve belgeleri, “muhafaza süresi içerisinde” yetkili makam ve memurların talebi üzerine ibraz ve inceleme için arz etmek zorunluluğu bulunmaktadır.

VUK’un kaçakçılık suçları ve cezalarını düzenleyen 359 uncu maddesinde defter ve belgeleri gizleyenlerin on sekiz aydan üç yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılacağı hüküm altına alınmıştır. Anılan maddede gizlemenin ne anlama geldiği de ayrıca açıklanmıştır. Buna göre, varlığı noter tasdik kayıtları veya sair suretlerle sabit olduğu halde, inceleme sırasında vergi incelemesine yetkili kimselere defter ve belgelerin ibraz edilmemesi, bu fıkra hükmünün uygulanmasında gizleme olarak kabul edilir.

Peki, başka bir mükellef hakkında yürütülmekte olan bir inceleme nedeniyle herhangi bir mükelleften karşıt inceleme kapsamında yapılacak defter ve belge ibraz talebi durumunda, bu talebi karşılamayanlar için gizleme nedeniyle kaçakçılık suçu oluşacak mıdır?

KARŞIT İNCELEMENİN MAHİYETİ

Defter ve belge ibraz etmemek nedeniyle kaçakçılık suçunun oluşabilmesi için, varlığı noter tasdik kayıtları veya sair suretlerle sabit olduğu halde, inceleme sırasında vergi incelemesine yetkili kimselere defter ve belgelerin ibraz edilmemesi gerekir. Bu noktada, gizleme suretiyle kaçakçılık suçunun oluşabilmesi için şu sorunun cevaplanması gerekir: Karşıt inceleme bir vergi incelemesi midir?

Karşıt inceleme, her ne kadar “inceleme” olarak isimlendirilse de özü itibariyle Vergi Usul Kanununda tanımlanan türden bir vergi incelemesi değildir. İnceleme yapılan bir konuyla ilgili olarak ilgili taraflar nezdinde karşıt tespit yapılması işlemidir. Nitekim bu durum GİB tarafından yayımlanan Tüm Yönleriyle Vergi İncelemesi[1] isimli broşürde de açıkça belirtilmiştir:

“Öte yandan bir başka mükellef nezdinde inceleme yapılırken bu mükellefle ilgili olarak sizden de defter ve belgelerinizi ibraz etmeniz istenebileceği gibi sizden bazı bilgiler de talep edilebilir. Uygulamada karşıt inceleme olarak tanımlanan bu durum bir vergi incelemesi olmayıp, sadece vergi incelemesi yapılan mükellefin kayıtlarının doğruluğunun teyidi için yapılan bir araştırmadır.

Karşıt incelemeye tabi tutulmuş olmanız vergi incelemesine tabi tutulduğunuz anlamına gelmemektedir.”

KARŞIT İNCELEME SIRASINDA DEFTER VE BELGE İBRAZ ETMEME NEDENİYLE KAÇAKÇILIK SUÇU OLUŞMAZ.

Yukarıdaki açıklamalardan anlaşılacağı üzere, karşıt inceleme bir tür tespit işlemidir. Vergi incelemesi mahiyeti taşımaz. Dolayısıyla, gizleme fiili için 359 uncu maddede aranan “inceleme sırasında” ibraz etmeme şartı söz konusu olmayacağı için, gizleme fiilinden kaynaklı bir kaçakçılık suçundan da söz etmek mümkün değildir.

Yargı organlarınca da, ibraz yükümlülüğünün inceleme sırasında ve incelemeye yetkililer yapılıp yapılmadığı şartları dikkate alınmaktadır. Örneğin bilgi amacıyla istenen defterlerin ibraz edilmemesi[2] veya tecil talebinde bulunan mükellefin bu talebinin yerindeliğinin tespiti için talep edilen defter ve belgelerin ibraz edilmemesi durumlarının kaçakçılık cezalı tarhiyata konu olamayacağı[3] yününde karar verilmiştir. Yargıtay, sanığın işi terki nedeniyle elinde kalan belgelerin iptali için istenilmesi halinde defter ve belgeleri ibraz etmeme suçunun yasal unsurlarının oluşmayacağı yönünde karar vermiştir.[4]

AŞIRI YORUMLA SÖZ KONUSU FİİLİ KAÇAKÇILIK SUÇU KAPSAMINA SOKAN İNCELEME ELEMANLARI DA OLABİLMEKTEDİR.

Uygulamada, bazı inceleme elemanlarının karşıt inceleme sırasında defter ve belge ibraz etmeyen, bilgi ve belge vermeyen mükellefler hakkında, VUK 359 kapsamında gizleme suretiyle kaçakçılık suçunun oluştuğu yönünde yorum yapmak suretiyle vergi suçu raporu tanzim ettiği durumlarla karşılaşılmaktadır.

Bu tür işlem yapan inceleme elemanı, ya VUK 359 uncu maddedeki “inceleme sırasında” şartına dikkat etmemekte; ya da inceleme sırasında olma şartının, hakkında inceleme yapılan mükellefe münhasır olduğu hususunu dikkate almamakta, herhangi bir mükellefle ilgili de olsa bir inceleme söz konusu ise, diğer mükelleflerden karşıt inceleme amacıyla defter ve belge istemenin “inceleme sırasında” olduğu şeklinde yorum yapmaktadır. Bu yoruma katılmak mümkün değildir. Vergi incelemesinin ne olduğu, nasıl başlayacağı, hangi tutanakların tutulacağı, mükellefin hak ve sorumlulukları, incelemenin nasıl tamamlanacağı gibi pek çok husus ayrıntılı bir şekilde kanun ve yönetmeliklerde düzenlenmiştir. Herhangi bir mükellefle ilgili inceleme sırasında, defter ve belge ibraz etmeyen her mükellefi kaçakçı kabul etmek VUK ve ilgili Yönetmelik düzenlemeleriyle uyuşmaz.  Karşıt inceleme kapsamında bilgi ve belge vermeyen, defter veya belge ibraz etmeyenlerle ilgili olarak VUK Mükerrer Madde 355 uyarınca özel usulsüzlük cezası uygulanması cihetine gidilebilir. Yoksa kaçakçılık suçu raporu tanzim edilemez.

[1] Gelir İdaresi Başkanlığı, Tüm Yönleriyle Vergi İncelemesi, Ankara, 2007.   http://www.gib.gov.tr/fileadmin/beyannamerehberi/tum_yonleriyle_vergi_incelemesi.pdf  (Erişim 14.01.2017)

[2] Danıştay 4. Dairenin 30.10.1990 tarih ve E:1989/597, K:1990/2972 sayılı Kararı.

[3] Danıştay 4. Dairenin 26.03.1990 tarih ve E:1987/4156, K:1990/1074 sayılı Kararı.

[4] Yargıtay 9. Ceza Dairesinin 10.12.1999 tarih ve E:1996/3378, K:1999/7656 sayılı Kararı.