Vergi D.Gen.Kur.         2011/579 E.  ,  2012/54 K.

“İçtihat Metni”

Özeti :  1-Vergi Usul Kanunu’nun 344’üncü maddesinin 1.1.1999 tarihinden itibaren yürürlükte olan üçüncü fıkrasında 359’uncu maddesinde yer alan eylemlerle yol açılan vergi kaybı doğuran eylemlere iştirak edenler adına bu nedenle ceza kesilebilmesi için maddi menfaat gözetilmesi şartının aranmadığı,

 2-Yeminli mali müşavirlerin, işlemlerini yürüttüğü firmaların mali tablolarını ve beyannamelerini düzenlerken gösterecekleri mesleki özeni, bu konuda yürürlüğe konulan Yönetmeliğin 14 ve 16’ncı maddeleri uyarınca düzenleyecekleri tasdik raporlarında da göstermeleri gerektiğine dayanılarak Kurulca verilen bozma kararının düzeltilmesini gerektiren bir neden bulunmadığı hakkında.

Kararın Düzeltilmesini İsteyen : …

Karşı Taraf      : Bornova Vergi Dairesi Müdürlüğü

İstemin Özeti : Yeminli mali müşaviri olduğu bir şirketin gerçek bir emtia teslimine dayanmayan faturaları kayıtlarına dahil ederek, katma değer vergisi iadesi almasına yol açan işlemleri onaylaması nedeniyle davacı adına iştirak eyleminden Ocak ilâ Mart 1999 dönemleri için kesilen vergi ziyaı cezalarını kaldıran vergi mahkemesi kararı, Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 02.11.2004 günlü ve E:2003/327, K:2004/5290 sayılı kararıyla bozulmuş, karar düzeltme istemi, aynı Dairenin 14.12.2007 günlü ve E:2005/1613, K:2007/5054 sayılı kararıyla reddedilmiştir.

İzmir 1.Vergi Mahkemesi, Danıştay Dokuzuncu Dairesinin, Vergi Usul Kanununun, 1.1.1999 tarihinden itibaren yürürlüğe giren 344’üncü maddesinde, 359’uncu maddedeki eylemlere iştirak edenlere, maddi menfaat gözetilmesi koşulu aranmaksızın bir kat vergi ziyaı cezası kesilmesinin arandığı, dosyadaki belgelerden, iade edilen vergilerin yer aldığı faturaların, bu amaçla oluşturulmuş bir organizasyon içinde düzenlendiğinin anlaşıldığı ve yeminli mali müşavirlerin salt teyit yazılarına göre tasdik raporu düzenlemesinde isabet görülmediği gibi davacının bu durumu bilmemesinin mümkün olmadığı gerekçesiyle verilen bozma kararına uymayarak verdiği 11.04.2008 günlü ve E:2008/634, K:2008/433 sayılı kararıyla cezanın kaldırılması yolundaki ilk kararında ısrar etmiştir.

Vergi idaresinin temyiz istemini inceleyen Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu, 24.06.2011 günlü ve E:2008/722, K:2011/355 sayılı kararıyla; 213 sayılı Vergi Usul Kanunun 4369 sayılı Kanunun 11. maddesiyle değişen ve 01.01.1999 tarihinde yürürlüğe giren “Vergi Ziyaı Cezası” başlıklı 344. maddesinin üçüncü fıkrasında; vergi ziyaına 359’uncu maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu cezanın üç kat, bu fiillere iştirak edenlere ise bir kat uygulanmasının öngörüldüğü, maddede yapılan düzenlemede, vergi ziyaına 359’uncu maddede yer alan eylemlerle yol açılmasına iştirak edenler adına, 01.01.1999 tarihinden önceki düzenlemeden farklı olarak, maddi menfaat gözetilmesi şartı aranmaksızın ceza kesilmesinin düzenlenmesi nedeniyle, bu koşulun aranmasına gerek kalmadığı, 3568 sayılı Serbest Muhasebecilik Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanununun 12’nci maddesinde yeminli mali müşavirlerin, gerçek ve tüzel kişilerin veya bunların teşebbüs ve işletmelerinin mali tablolarının ve beyannamelerinin mevzuat hükümleri, muhasebe prensipleri ile muhasebe standartlarına uygunluğunu ve hesaplarının denetim standartlarına göre incelendiğini tasdik edecekleri hükmüne yer verildiği, yeminli mali müşavirlerin tasdik edecekleri belgeler, tasdik konuları ile tasdike ilişkin usul ve esasların Maliye Bakanlığınca yürürlüğe konulacak bir yönetmelikle düzenleneceğinin kurala bağlandığı, bu düzenleme uyarınca yürürlüğe konulan ve 21.11.1990 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan “Yeminli Mali Müşavirlerin Tasdik Edecekleri Belgeler, Tasdik Konuları, Tasdike İlişkin Usul ve Esaslar Hakkındaki Yönetmelik”in 4’üncü madesinde ise tasdik; gerçek ve tüzel kişilerin veya bunların teşebbüs ve işletmelerinin yeminli mali müşavirlerce denetleme ilke ve standartlarına uygunluk yönünden incelenmesi, bu inceleme sonuçlarına dayanılarak tasdik kapsamına giren konu ve belgelerin gerçeği yansıtıp yansıtmadığının mühür kullanılmak suretiyle tespiti ve rapora bağlanması olarak tanımlandığı, “Kanıt Toplama” başlıklı 14’üncü maddesinde, yeminli mali müşavirlerin tasdik çalışmasının yürütülmesi sırasında tasdik konusu ve kapsamı ile yeterli miktarda güvenilir kanıt toplamasının zorunlu olduğu, “Hataların Düzeltilmesi ve Hilelerin Ortaya Çıkarılması” başlıklı 16’ncı maddesinde, hata ve hilelerin ortaya çıkarılmasında temel sorumluluğun işletme yönetimi ve yeminli mali müşavire ait olduğu, hata ve hilelerin önlenmesinde gerekli tedbirleri yeminli mali müşavirlerin alması gerektiğinin de düzenlendiği, bu düzenlemeler karşısında yeminli mali müşavirlerin, işlemlerini yürüttüğü firmaların mali tablolarını ve beyannamelerini düzenlerken gösterecekleri mesleki özeni, bu firmalara düzenleyecekleri tasdik raporlarında da göstermelerinin zorunlu olduğu, iade hakkı bulunan kimseye verginin iadesi için gerekli olan tasdik raporlarının düzenlenmesinde yeminli mali müşavirlerin, alt firma yeminli mali müşavirlerinden aldıkları teyit yazılarının yeterli olmadığı, Yönetmeliğin 14 ve 16’ncı maddelerinde öngörüldüğü gibi tasdikin konusu ve kapsamı ile ilgili olarak yeterli miktarda güvenilir kanıt toplanması, hata ve hileleri ortaya çıkaracak şekilde ayrıntılı inceleme ve araştırma yapması gerektiği; davacı, işlemlerini yürüttüğü ve katma değer vergisi iadesi tasdik raporlarını düzenleyerek vergi iadesi almasına sebebiyet verdiği … Dış Ticaret Limited Şirketinin ihraç etmiş göründüğü emtianın gerçekte alınıp alınmadığı, bu emtiaya ait alış faturalarının sahte ya da içeriği itibarıyla yanıltıcı mahiyette olup olmadığı yönünde yukarıda değinilen şekilde bir inceleme ve araştırma yapmadığı gibi sadece alt firmaların yeminli mali müşavirlerinden alınan teyit yazıları ile yetindiği ve tasdik raporlarını bu yazıların varlığına dayandırdığı, Yasa ve Yönetmelik hükümlerinin kendisine yüklediği mesleki sorumluluk kapsamında harici bir araştırmaya yönelmeksizin düzenlediği tasdik raporlarıyla haksız vergi iadesi yapılan firma yetkilisinin inceleme elemanına verdiği ifadede; ihraç edilen malların alış faturalarının kendilerine İstanbul’dan gönderildiğini, bu faturalar üzerine bazen düşük miktarda kar ilave edilerek satış faturaları düzenlendiğini, düzenlenen faturaların tekrar İstanbul’a gönderildiğini ve İstanbul’da bulunan …’ın faturaları alarak ihracaat işlemlerini gerçekleştirdiğini, fatura içeriği emtiayı görmediklerini, nasıl taşındığı ve mal bedellerinin ne şekilde ödendiğini bilmediğini ifade ettiği ve davacının yeminli mali müşaviri olduğu bu firmanın, ihtilaflı dönemde yüzmilyarlarca lira tutarında hesap hareketi olmasına karşın, şirket adına açılan banka hesabının kullanılmadığı, daha çok, şirketin %50 paylı ortağı ve kanuni temsilcisi olan …’in kayınpederi olan kişinin sahibi olduğu bir başka şirketin banka hesabının kullanıldığı ve malların ihraç edilmiş gösterildiği ülkelerin gümrük idareleri ile yapılan yazışmalar üzerine gümrük müfettişlerince düzenlenen raporlarda, ihracatın ya hiç yapılmadığı, ya da gösterilenden çok düşük düzeyde kaldığının tespit edildiği, şirket adına bu nedenle yapılan vergilendirmenin dava konusu yapılmaksızın kesinleştiğinin ara kararına cevaben gönderilen yazıdan anlaşıldığı, işlemlerini yürüttüğü, tasdik raporlarını düzenlediği şirketin ne emtia hareketine ve ne de nakit hareketine ait kayıtları ve banka hesaplarının işleyişini incelemediği; mesleki bilgisi ve bunun gerektirdiği sorumlulukla yeterli ve güvenilir kanıt toplamak iradesi taşıdığı takdirde inceleme sırasında yapılan bu saptamaların ihracatçı firmanın yasal kayıtlarından davacı tarafından da kolaylıkla yapılabileceğinin açık olduğu, kendisine haksız katma değer vergisi, davacının düzenlediği tasdik raporuna dayanılarak iade edilen firmanın bu amaçla oluşturulan büyük bir organizasyonun içinde olduğu anlaşıldığından, firmanın bu faaliyetlerinden davacının haberdar olmadığının düşünülemeyeceği, belirtilen bütün bu hususlar göz önüne alındığında, yürürlükte bulunan düzenlemelere göre vergi yükümlülerinin Vergi Usul Kanununun 359’uncu maddesinde yer alan eylemlerle yol açılan vergi kaybı doğuran eylemlerine iştirak edenler adına bu nedenle ceza kesilebilmesi için maddi menfaat gözetilmesi şartının aranmaması, davacının, işlemlerini onayladığı firmanın haksız katma değer vergisi iadesi almasına düzenlemiş olduğu tasdik raporlarıyla sebebiyet vermesi ve alt firmalar hakkındaki teyit yazılarının, tasdik raporunun düzenlenmesinden doğacak sorumluluktan korunabilmek amacıyla ve şeklen elde edildiğinin anlaşılması karşısında, cezaların kaldırılması yolundaki ısrar kararında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle ısrar kararını bozmuştur.

Davacı tarafından; Kurulun bozma kararında üçüncü kişilerce işlendiği ileri sürülen vergiyi ziyaa uğratma suçuna nasıl iştirak ettiğinin belirtilmediği, hakkındaki hükmü destekleyecek geçerli bir delil, belge bulunmadığı, sahte fatura düzenleyen şirketin bu eylemini bilmemenin suç sayıldığı, fiil olmadan suç olmayacağı, suç ve cezaların kanuniliği ilkesine ve kıyas yasağına aykırı karar verildiği, yeminli mali müşavir olarak üstüne düşen görevleri fazlasıyla yaptığı, alt firmaların yeminli mali müşavirlerinden alınan emtianın gerçek mal hareketine dayandığını belgeleyen teyit raporları aldığı, bunların doğruluğunu vergi dairelerinden ve gümrük müdürlüklerinden teyit ettiği, firmaların kapasite raporları ve sanayi sicil belgelerini görüp incelediği, olay tarihinde yürürlükte olan 20 sayılı Tebliğ hükümlerine göre hareket ettiği, döviz alım belgeleri suretlerini tasdik raporuna eklediği, olaya doğrudan uygulanması mümkün olmayan tebliğ hükümlerine dayanılarak karar verildiği, bu arada 2003 yılında ve 2011 yılında iki vergi affı kanunu çıktığı, haklılığına olan inancından dolayı bu yasalardan yararlanmadığı, aynı konuda önceki vergilendirme dönemi için kesilen cezanın kaldırılması yolundaki kararın kesinleştiği ileri sürülerek kararın düzeltilmesi istenmiştir.

Savunmanın Özeti    : İstemin reddi gerektiği savunulmuştur..

            Danıştay Tetkik Hâkimi Dr. Özlem ERDEM KARAHANOĞULLARI’nın Düşüncesi : 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 54’üncü maddesinde yazılı sebepler bulunmadığından, karar düzeltme isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

            Danıştay Savcısı Mehmet SAĞLAM’ın Düşüncesi : Kararın düzeltilmesi dilekçesinde ileri sürülen nedenler, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 54’üncü maddesinde yazılı nedenlerden hiçbirisine uymadığından, istemin reddi gerekeceği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

            Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 54 üncü maddesinde, Danıştay dava daireleri ve İdari veya Vergi Dava Daireleri Kurullarının temyiz üzerine verdikleri kararlar hakkında, bu maddede yazılı sebeplerle kararın düzeltilmesinin istenebileceği kurala bağlandığından ve dilekçede ileri sürülen sebepler bunlardan hiçbirine uymadığından, karar düzeltme isteminin reddine, 15.02.2012 gününde oybirliği ile karar verildi.