PDF Formatı

Son dönemde pek çok ülkede mükellef hakları konusunda önemli adımlar atılmaktadır. Öncelikle mükellef haklarının yasal düzeyde çerçevesi netleştirilmekte; daha sonra, gelir idarelerinin bünyesinde mükellef şikâyetlerini değerlendirme ve çözüme kavuşturmaya yönelik özel sistemler oluşturulmaktadır. Gelir idareleri ile mükellef ilişkilerinde, mükellef haklarının korunmasının garanti altına alınmasına yönelik olarak vergi mükellefi ombudsmanlığı türü yapıların oluşturulması ise en son ve ileri bir aşamaya tekabül etmektedir. Bu yapılar, gelir idaresinden bağımsız olarak, tarafsız şekilde gelir idaresinin hizmet sunumundan kaynaklı şikâyetleri incelemekte ve çoğu kez uzlaştırma yolu ile sorunların çözümüne katkıda bulunmaktadır. Aynı zamanda genel ve sistematik nitelik arz eden sorunları analiz etmekte ve gelir idaresine tavsiyelerde bulunmaktadır. Çalışmada, vergi ombudsmanlığı türü yapılara ilişkin genel bilgi verildikten sonra, Kanada, Amerika Birleşik Devletleri, Birleşik Krallık ve Güney Afrika’daki vergi Ombudsmanlığı türü yapılar ana hatları ile incelenmektedir. Söz konusu örnekler çerçevesinde vergi mükellefi ombudsmanlığı türü yapılara ilişkin genel bir değerlendirme de yapılmaktadır.

Anahtar Kelimeler: Vergi Mükellefi Ombudsmanı, Mükellef Hakları, Gelir İdaresi, Hakem Ofisi, Mükellef Savunma Ofisi

Jel Sınıflandırması: H21, H83, K34

Keywords: Taxpayer Ombudsman, Taxpayers Rights, Revenue Administration, Adjudicator Office, Taxpayer Advocte Office

GİRİŞ

Vergileme mükellef-devlet ilişkilerinin merkezinde yer almaktadır. Bu nedenle mükellef hakları demokratik gelişmelerin temel taşlarından birini oluşturmaktadır. Son yıllarda, özelikle ileri demokrasiye sahip pek çok ülkede mükellef hakları konusunda yenilikçi adımların atıldığı görülmektedir. Bu adımlardan öne çıkanlarından birisi vatandaşların ve iş dünyasının gelir idaresi ile ilişkilerinde karşılaştıkları adil olmayan, hatalı veya aşırı bireysel ya da sistematik nitelikteki uygulamaların bağımsız kurumsal yapılarca çözüme kavuşturulmasına yönelik olanıdır. Ülkelerin bazılarında mükellef-gelir idaresi arasındaki ilişkilerde genel ombudsmanlık kurumunun arabuluculuğu yeterli görülmektedir. Ancak, vergileme konusunun kendine has özellikleri ve uzmanlık gerektiren bir alan olması dikkate alınarak pek çok ülkede vergi mükellefi ombudsmanı (taxpayer ombudsman), vergi mükellef savunma ofisi (taxpayer advocate office), hakemlik ofisi (adjudicator’s office)  türü yapılar oluşturulmuştur.

Çalışmada, mükellef hakları açısından önemli bir aşamaya tekabül eden mükellef ombudsmanı türü yapılar, seçilmiş bazı ülke örnekleri üzerinden incelenmiştir. Böyle bir inceleme ile Türkiye’de mükellef hakları alanında atılması muhtemel benzeri adımlar için katkıda bulunulması amaçlanmıştır.

1. MÜKELLEF OMBUDSMANLIĞINA GENEL BAKIŞ

Mükellef ombudsmanı şeklindeki kurumsal yapılanmalar, mükellef haklarındaki gelişmelerin yenilikçi bir uzantısıdır. Ülke örneklerinde, bu tür yapılanmaların mükellef haklarına ilişkin özel yasal düzenlemeler ile birlikte veya bu yasaların yürürlüğünün hemen sonrasında hayata geçirildiği görülmektedir. Örneğin ABD’de Mükellef Savunma Ofisi isimli birim, 1996 tarihli Mükellef Hakları Yasası ile birlikte kurulmuştur.[1] Benzer şekilde, Kanada’da Vergi Mükellefi Ombudsmanı, 2007 yılının başında Mükellef Hakları Yasasının yürürlüğünden hemen sonra oluşturulmuştur.[2]

Mükellefe sağlanan hakların anlam ifade edebilmesi için, bu hakların hayata geçirilmesinin garanti altına alınmasına yönelik adımlar atılması gerekmektedir. Bu kapsamda en önemli adım,  idare içinde etkin bir şikâyet ve değerlendirme mekanizmasının oluşturulmasıdır. Ancak bu adım tek başına yeterli değildir. İlaveten, mükellef haklarının etkin uygulanmasının bağımsız ve tarafsız şekilde gözetimi, değerlendirilmesi, şikâyetlerin incelenmesi ve gerekli raporlama faaliyetlerinin yürütülmesi için ilgili idareden bağımsız yapılara ihtiyaç duyulmaktadır. Bu tür yapıların en önemli görevlerinden birisi de, idare içinde oluşturulan şikâyet değerlendirme mekanizmalarının etkin işleyip işlemediğinin kontrolü olmaktadır. Aşağıdaki Tablo’da yer verilen yapılar bu ihtiyacın sonucunda ortaya çıkmış bulunmaktadır.

Tablo 1: Seçilmiş Ülke Örneklerinde Mükellef-Gelir İdaresi İlişkilerini Değerlendiren Özel Kurumsal Yapılar ve Temel Özellikleri

Kaynak: OECD, (2013), Tax Administration 2013, Comparative Information on OECD and Other Advanced and Emerging Economies, OECD Publishing, s.46.

Yukarıdaki örneklerden, mükellef haklarının korunması amacıyla özel yasalarla yeni yapılanmalar oluşturulduğu, bu yapılanmaların ekseriyetinin ise ilgili gelir idaresinden bağımsız şekilde fonksiyonlarını yerine getirdiği görülmektedir.

Aşağıdaki bölümde bazı ülke örnekleri özelinde vergi mükellefi ombudsmanlığı ve benzeri yapılar daha ayrıntılı bir şekilde inceleme konusu yapılmaktadır.

2. ÜLKE ÖRNEKLERİ

2.1. Kanada

Kanada Vergi Mükellefi Ombudsmanının temel sorumluluğu, Kanada Gelir İdaresinin Mükellef Hakları Kanunu ile çerçevesi çizilmiş mükellef haklarına uygun hizmet sunmasının garanti altına alınmasıdır. Ombudsman, Kanada Gelir İdaresinin sunduğu hizmetler ve idare çalışanlarının mükelleflere davranış şekline ilişkin şikâyetleri tarafsız ve bağımsız bir şekilde değerlendirmek ve pek çok mükellefi ilgilendiren sistemik sorunlara ve geliştirmeye açık alanlara ilişkin konuları gündeme getirmekle görevlidir. Bu kapsamda Ombudsman:

–          İdarenin hatalı uygulamaları,

–          Gecikmeli hizmet sunumları,

–          Yetersiz veya yanlış yönlendirici nitelikteki bilgilendirmeler,

–          Personelin aşırı ve uygunsuz davranışları

konularındaki şikâyetleri değerlendirmektedir. Ombudsman tarafından yapılan değerlendirme sonunda Kanada Gelir İdaresi;

–          Bir özür yayınlayabilmekte,

–          Dondurduğu banka hesaplarını serbest bırakabilmekte,

–          Hatalı olarak işleme koyduğu veya tahsil ettiği faiz veya cezaları iptal edebilmekte,

–          Bazı iş süreçlerini veya uygulamaya ilişkin politikalarını gözden geçirebilmekte,

–          Bazı durumlarda tahsilat faaliyetlerine son verebilmektedir.

Ombudsmanın hizmetle ilgisi bulunmayan nitelikteki şikâyetleri değerlendirme yetkisi bulunmamaktadır. Örneğin;

–          Vergi politikası veya kanun düzenlemeleri,

–          Mahkemelerce görülmekte olan hususlar,

–          Diğer kamu otoritelerinin değerlendirme yetkisi içinde olanlar

Ombudsmanın yetki alanı dışında kalmaktadır.

Ombudsmanın hiçbir şekilde Gelir İdaresi Başkanına ne yönde hareket edeceğine ilişkin doğrudan talimat verememektedir. Ombudsman tespitlerine ilişkin raporları doğrudan Ulusal Gelir Bakanlığına sunmaktadır.[3]

2.2. Birleşik Krallık

Birleşik Krallık’ta mükellef ile idare arasındaki ilişkilerde ortaya çıkan sorunları değerlendirmek üzere 5 Mayıs 1993 tarihinde Hakemlik Ofisi (Adjudicator’s Office) oluşturulmuştur. Hakemlik Ofisi, Gelir ve Gümrük İdaresi, Değerleme Ofisi Kurumu ve İcra-İflas Dairelerine yönelik şikâyetler için adil ve tarafsız bir hakemlik yapmakla yükümlüdür. Hakemlik hizmeti herkes için ücretsiz bir şekilde sunulmaktadır.[4]

Hakemlik Ofisinin temel rolü, yukarıda sayılan kurumların, ilgililerin şikâyetlerini uygun şekilde değerlendirerek makul bir sonuca ulaştırıp ulaştırmadığının tespitine yöneliktir. Hakem, idarelerin yükümlülüklerini yerine getirmede yetersiz kaldığını düşündüğünde, konunun doğru şekilde yapılmasına yönelik tavsiyede bulunmaktadır. Söz konusu tavsiye hizmet kalitesinin iyileştirilmesine ilişkin geniş kapsamlı da olabilmektedir.

Hakemin bakabileceği şikâyet konuları aşağıdaki gibidir:[5]

–          Hatalı uygulamalar,

–          Makul olmayan gecikmeler,

–          Yetersiz veya yanlış yönlendirici nitelikteki bilgilendirmeler,

–          Kurum çalışanlarının uygunsuz davranışları,

–          Ayrımcılık içeren uygulamalar.

Hakemlik Ofisi aşağıdaki konulara bakamamaktadır:

–          Hükümet veya ilgili idarenin politika tercihleri,

–          Herhangi bir mahkeme veya diğer bir kurumun kararını gerektiren türden şikâyetler,

–          Değerleme Ofisi Kurumu uzmanlarınca yapılan değerleme kararları,

–          Gelir ve Gümrük İdaresi, Değerleme Ofisi Kurumu ve İcra-İflas Kurumunun Kişisel Verilerin Korunması Kanunu ile Bilgi Edinme Kanunu kapsamındaki icraatlarına ilişkin şikâyetler,

–          İlgili kurumların kayyım sıfatı ile yürüttüğü işlemler,

–          Parlamento Ombudsmanı tarafından inceleme konusu yapılmış olan şikâyetler.

Hakemlik Ofisi şikâyetlerin değerlendirilmesinde üç aşamalı bir süreç işletmektedir[6]:

Birinci aşamada, Hakemlik Ofisi yardımcı ekipleri, ilgili idareye yapılan şikâyetlerin, söz konusu idarece yeterince değerlendirilme imkânının bulunup bulunmadığını araştırmaktadır. İlgili idarenin şikâyet konusu olayla ilgili herhangi bir değerlendirme yapma imkânı olmamışsa, Hakemli Ofisi öncelikle, idarenin konuyu incelemesini talep etmektedir. Bunun üzerine ilgili idareler şikâyet konusu üzerine hassasiyetle eğilmektedirler. Şikâyetlerin önemli bir kısmının bu aşamada çözüme kavuştuğu belirtilmektedir.[7]

İlgili idarece konu değerlendirilmiş ve idare içindeki şikâyet değerlendirme mekanizmaları tüketilmiş olmasına rağmen sorun çözülememiş ise ikinci aşama olan soruşturma aşamasına geçilmektedir. Bu aşamada gerek idarelerden gerekse müştekiden gerekli bilgi ve belgeler talep edilmekte, ihtiyaç duyulduğunda yüz yüze görüşmeler gerçekleştirilmektedir. Bir karara ulaşmayı sağlayacak nitelikte gerekli bilgi ve belgelerin temin edilmesi sonrasında üçüncü aşamaya geçilmektedir.

Üçüncü aşama çözüm aşamasıdır. Bu aşamada, mükellef ile idare arasındaki sorunların çözümünde çeşitli yöntemler kullanılmaktadır.

Bunlardan birisi uzlaştırma yoluyla çözüm (resolution by mediation) yöntemidir. Bu aşamada her iki tarafın sorunun nasıl çözüme kavuşturulabileceği konusunda belli bir noktada uzlaşmaya varmaları söz konusudur. Hakemlik Ofisi tarafından şikâyetin incelenmesi sonucunda bir uzlaşma önerilebilecek aşamaya gelinmesi durumunda, şikâyetçi ve ilgili idare ile birlikte çalışarak uzlaşma yoluna gidilebilmektedir.

Uzlaştırma şeklinde bir yöntemin uygulanmasının mümkün olmadığı durumlarda, Hakem konuyu detaylı bir şekilde değerlendirmekte ve sonucunda, hem idareye hem de mükellefe görüş ve tavsiyelerini iletmektedir. Bu yöntem tavsiye yöntemi ile çözüm (resolution by recommendation) olarak isimlendirilmektedir. İlgili idareye yazılan tavsiye mektubunda şikâyete konu olayla ilgili yanlışlığın düzeltilmesi konusunda yapılması gerektiği düşünülen hususlar iletilmektedir. Ayrıca Hakem yaptığı değerlendirme sonucunda idarenin zaten konuyu adil bir şekilde değerlendirdiği sonucuna ulaşmışsa bunu da ilgili idare ve mükellefe bildirmektedir.

Hakemlik Ofisi tarafından şikâyetlerin çözümünde verilen tavsiyelerin ilgili idarenin genel çalışma düzeni ve mevzuatı ile uyumlu olması gerekmektedir. Bu kapsamda, Hakemlik Ofisi, şikâyet konusu olayda idare haksız bir uygulama yapmışsa, ilgiliden özür dilenmesini, doğrudan idarenin hatasından veya gecikmesinden kaynaklanan maliyetlerin (posta masrafı, profesyonel danışmanlık maliyeti gibi) mükellefe ödenmesini isteyebilmektedir. Bazen de idareden mükellefte oluşturulan stres ve rahatsızlık nedeniyle küçük miktarda da olsa mükellefe manevi tazmin mahiyetinde ödeme yapılmasını talep edebilmektedir.

2014 yılında Hakemlik Ofisince 12.074 başvuru ile ilgili araştırma yapılmıştır. Bu başvurulardan Ofisin yetki alanına girdiği kabul edilen 2.350 şikâyet çözüme kavuşturulmuştur. Söz konusu şikâyetlerin çözüme kavuşturulmasında uzlaştırma yoluyla çözüm yöntemi %55’lik bir paya sahip olmuştur.[8]

İlgili idarelerin Hakemlik Ofisinin kuruluşundan bu yana, Ofis tarafından geliştirilen ve idareye iletilen tüm tavsiyelere uyduğu belirtilmektedir.[9]

2.3. Amerika Birleşik Devletleri

ABD’de Mükellefi Savunma Ofisi 1996 tarihli Mükellef Hakları Kanunu ile birlikte kurulmuştur. Ofis, Amerikan Gelir İdaresi’nin içinde örgütlenmiş olmasına rağmen, fonksiyonel olarak İdareden bağımsız bir organizasyondur. Temel görevi, normal süreçler kullanılmak suretiyle çözüme kavuşturulamayan sorunlara çözüm aramaktır. Ulusal Mükellef Savunucu, her eyalet ve kampüste en az bir kişi olarak bulunmak zorunda olan yerel Mükellef Savunucularının programlarına liderlik etmektedir. Yerel düzeydeki mükellef savunucuları, ilgili idareden bağımsız olarak çalışmakta ve doğrudan Ulusal Mükellef Savunucusuna karşı sorumlu bulunmaktadır.[10]

Mükellef savunucularının temel görevi gerçek ve tüzel kişi mükelleflerin haklarının korunmasını sağlamak ve vergi mükelleflerinin üzerindeki yükleri azaltmaktır. Bu amaca yönelik olarak mükellef savunucusu:

–          Normal yollarla çözüme kavuşturulamayan mükellef sorunlarının çözümüne, idarenin uygun ve adil yaklaşmasını garanti altına almak,

–          Mükelleflerin üzerindeki yükleri artıran ve sorun oluşturan genel nitelikli alanlara ilişkin Gelir İdaresinin dikkatini çekmek ve gerektiğinde bu alanda kanun değişikliği önerilerinde bulunmak

şeklinde fonksiyonlar ifa edebilmektedir.

Mükellef Savunma Ofisi Kongre’ye yılda iki rapor sunmaktadır. Bunlardan birinde gelecek mali yıla ilişkin temel amaç ve planlarına, diğerinde ise içinde bulunulan mali yılda gerçekleştirilen faaliyetlere yer vermektedir. 2010-2011 döneminde Ofis tarafından gerçekleştirilen çalışma konularından ikisi aşağıdaki gibidir:

–          Gelir idaresinin vergi inceleme stratejisinin analizi, bu kapsamda mükellef uyumunun maksimize edilmesi, gelir idaresinin kredibilitesinin geliştirilmesi ve mükellef haklarına saygı.

–          ABD vergi sisteminin basitleştirilmesi amacıyla kaynakta vergileme sisteminin analiz edilmesi.

Her yıl binlerce mükellefin vergi sorunlarına yardımcı olan Mükellef Savunma Servisi, çözüme kavuşturduğu konuları “başarı hikâyeleri” başlığı ile internet sitesinde duyurmaktadır.[11] Söz konusu başarı hikâyeleri arasında, mükellefe eksik ödenen iadelerden, kimlik hırsızlığı mağduru olanların karşılaştığı sorunlara kadar pek çok husus yer almaktadır. Vergi beyannamesi ile birlikte pasaportunu da Gelir İdaresine veren bir mükellefin, babasının ölmesi üzerine acilen asli vatanına dönmek için ihtiyaç duyduğu pasaportunun hızlı bir şekilde Gelir İdaresinden ilgiliye ulaştırılması dâhil, Gelir İdaresinin hizmet sunumu çerçevesindeki her türden sorunla ilgilenildiği görülmektedir.[12]

2.4. Güney Afrika

Güney Afrika Vergi Ombudsmanlığı 2011 yılında oluşturulmuş olup doğrudan Maliye Bakanı tarafından atanmakta, Gelir İdaresinden bağımsız olarak çalışmakta ve raporlarını Maliye Bakanına sunmaktadır. Ombudsman, şikâyetleri incelemekte ve değerlendirmekte, gerektiğinde çözüme yönelik olarak mükellef ile idare arasında arabuluculuk da yapabilmektedir. Ancak mükelleflerin Ombudsamana başvurma sürecinden önce Gelir İdaresi içinde oluşturuluş şikâyet değerlendirme ve çözüm mekanizmalarını tüketmeleri gerekmektedir. Vergi ombudsmanı;

–          Vergi yasaları ve vergi politikalarını,

–          Gelir idaresinin politika ve genel nitelikli uygulamalarını,

–          Mahkeme aşamasındaki işlemleri

inceleme konusu yapamamaktadır. Ombudsmanın tavsiyeleri gelir idaresi ve mükellef açısından doğrudan bağlayıcı nitelikte değildir. Ancak ombudsman gelir idaresi tarafından kabul görmeyen tavsiyelerine yıllık raporunda yer vermektedir.[13]

Güney Afrika’da, Vergi Ombudsmanının raporlarının etkinliğini sağlamaya yönelik düzenlemeler de yapılmıştır. Buna göre Ombudsman, her yıl mükelleflerin, Gelir İdaresi ile ilgili olarak karşı karşıya kaldığı en az on ciddi sorunla ilgili değerlendirmelerine raporda yer vermek durumundadır. Ayrıca raporda yeni ortaya çıkan sorun alanları ile sistemik sorun ve risk alanlarına da yer verilmesi söz konusudur. Maliye Bakanına söz konusu raporu, Parlamento Genel Kurulunda sunma yükümlülüğü getirilmek suretiyle, raporların etkinliği garanti altına alınmıştır.[14]

DEĞERLENDİRME VE SONUÇ

Mükellef haklarının gelişimi ile demokratik gelişme arasında yakın ilişki mevcuttur. Ülkenin demokratikleşme seviyesi geliştikçe mükellef hakları açısından önemli kazanımlar söz konusu olmaktadır. Bunlardan birincisi, mükellef haklarının ayrı yasal düzenlemeler ile yasal düzeyde koruma altına alınmasıdır. Yasal koruma altına alınan hakların uygulanmasının garanti altına alınmasına yönelik olarak, öncelikle gelir idareleri bünyesinde etkin şikâyet değerlendirme ve çözüm mekanizmaları oluşturulmaktadır. Bu mekanizmalara ilave olarak, yasalarla sağlanan mükellef haklarının ve şikâyet değerlendirme mekanizmalarının etkinliğini değerlendirmek ve mükelleflerin idarenin hizmetleri ile ilgili sorunlarına çözüm bulmak amacıyla ayrıca “vergi mükellefi ombudsmanlığı” türü yapılar geliştirilmiştir. Çalışmanın önceki bölümlerinde bu tür yapılara ilişkin ayrıntılı bilgi verilmiştir. Söz konusu bilgiler çerçevesinde vergi mükellefi ombudsmanlığı türü yapılar ile ilgili olarak şu sonuçlara ulaşmak mümkündür:

1-      Vergi mükellefi ombudsmanlığı mükellef haklarının bağımsız ve tarafsız bir şekilde korunması açısından ileri ve yenilikçi bir aşamaya tekabül etmektedir. Ülkelerin demokrasi düzeyi arttıkça bu tür yapılanmaların gündeme gelmesini beklemek mümkündür. Bu tür müesseseler gündeme gelmeye başlamışsa daha ileri demokrasi yolunda ilerlediğini söylemek de yanlış olmayacaktır.

2-      Vergi mükellefi ombudsmanlığı, gelir idaresi ile mükellef arasındaki ilişkiler sırasında ortaya çıkan sorunların niza yoluyla değil; uzlaşma yoluyla ve daha az maliyetli şekilde çözümünü önceliklendirmektedir. Bu açıdan gerek idare gerek mükellef açısından önemli kazanımları ifade etmektedir.

3-      Günlük uygulamaya ilişkin iş ve işlemlerin yoğunluğu nedeniyle, hizmet sunumundaki sistematik sorunların tespitine yeterince zaman ayıramayan gelir idareleri için vergi mükellefi ombudsmanlığı idarenin dışından, bağımsız ve tarafsız bir göz olarak yapıcı eleştiriler ortaya koyabilecek bir yapı olarak önem kazanmaktadır.

4-      Mükellefin haklarının korunması açısından sağladığı katkı nedeniyle, mükellefin devlete ve kamu kurumlarına olan güvenini artırması, bu kapsamda vergilemeye gönüllü uyum kapasitesini yükseltmesi söz konusu olabilecektir.

5-      Gelir idarelerinin hizmet sunumunda şeffaflık ve hesap verebilirliği artırarak, gelir idarelerinin hizmet kalitesini yükseltmeye imkân sağlayabilecektir.

Vergi Mükellefi Ombudsmanlığı türü yapıların yukarıda sıralanan türden faydalar sağlayabilmesi açısından, ilgili ülkedeki demokratik kültür seviyesi ve kurumlar arasındaki ilişkilerin kalitesi büyük önem arz etmektedir. Vergi mükellefi ombudsmanı veya hakemi ile idarenin kendilerine çizilmiş görev ve yetki alanı içinde kalmaları ve birbirlerinin kararlarına saygı göstermesi sistemin sağlıklı işleyişi açısından hayati önemi haizdir. Birleşik Krallık örneğinde 1993 yılında kurulmuş olan Hakemlik Ofisinin, kuruluşundan itibaren Gelir İdaresine yaptığı tavsiyelerin tamamının kabul görmüş olması kurumsal kültür gelişmişliğinin önemli bir göstergesidir. Aksi durumda, sorunlara çözüm için oluşturulan yapının kendisinin bir sorun alanı haline gelmesi riski söz konusu olabilecektir.

KAYNAKÇA

OECD, (2013), Tax Administration 2013, Comparative Information on OECD and Other Advanced and Emerging Economies, OECD Publishing.

The Adjudicator’s Office, Annual Report 2003, http://www.adjudicatorsoffice.gov.uk/pdf/report2003.pdf (Erişim 26.10.2014)

The Adjudicator’s Office, Annual Report 2014, http://www.adjudicatorsoffice.gov.uk/pdf/report2014.pdf (Erişim 26.10.2014)

www.adjudicatorsoffice.gov.uk/howwork.htm#top  (Erişim 26.10.2014)

www.irs.gov/advocate  (Erişim 21.10.2014)

www.oto-boc.gc.ca/whwr/menu-eng.html  (Erişim Tarihi: 17.10.2014).

www.taxpayeradvocate.irs.gov/About-TAS/Success-Stories  (Erişim 21.10.2014)

www.taxpayeradvocate.irs.gov/About-TAS/Success-Stories#TASHelpsRetrievePassport   (Erişim 21.10.2014).

http://www.taxombud.gov.za/our-limitations.html  (Erişim 17.10.2014)

[1] OECD, (2013), Tax Administration 2013, Comparative Information on OECD and Other Advanced and Emerging Economies, OECD Publishing, s.49.

[2] Kanada örneği ile ilgili ayrıntılı bilgi için Kanada Vergi Ombudsmanı biriminin (Office of the Taxpayers’ Ombudsman) resmi internet sitesine bakılabilir: http://www.oto-boc.gc.ca/whwr/menu-eng.html (Erişim Tarihi: 17.10.2014).

[3] http://www.oto-boc.gc.ca/whwr/mssn-eng.html  (Erişim 18.10.2014)

[4] The Adjudicator’s Office, Annual Report 2003, http://www.adjudicatorsoffice.gov.uk/pdf/report2003.pdf (Erişim 26.10.2014)

[5] http://www.adjudicatorsoffice.gov.uk/howwork.htm#top (Erişim 26.10.2014)

[6]The Adjudicator’s Office, Annual Report 2014, http://www.adjudicatorsoffice.gov.uk/pdf/report2014.pdf (Erişim 26.10.2014)

[7] http://www.adjudicatorsoffice.gov.uk/howwork.htm#4 (Erişim 26.10.2014)

[8] The Adjudicator’s Office, Annual Report 2014, http://www.adjudicatorsoffice.gov.uk/pdf/report2014.pdf (Erişim 26.10.2014)

[9] http://www.adjudicatorsoffice.gov.uk/howwork.htm (Erişim 29.10.2014)

[10] www.irs.gov/advocate (Erişim 21.10.2014)

[11] http://www.taxpayeradvocate.irs.gov/About-TAS/Success-Stories (Erişim 21.10.2014)

[12]http://www.taxpayeradvocate.irs.gov/About-TAS/Success-Stories#TASHelpsRetrievePassport (Erişim 21.10.2014).

[13] http://www.taxombud.gov.za/our-limitations.html (Erişim 17.10.2014)

[14] OECD, 2013, a.g.e., s. 50.