İHTİRAZİ KAYIT NE DEMEKTİR?
İhtiraz kelimesi Arapça kökenlidir. Türk Dil KurumU Türkçe sözlükte kelimenin karşılığı “çekinme, sakınma” ve “çekince”dir. Dolayısıyla “ihtirazi kayıt” kelimesinin Türkçe karşılığı “çekince kaydı” olmaktadır. İhtirazi kayıt koymak ise çekince belirtmek olarak anlaşılmalıdır.
HUKUK TERİMİ OLARAK İHTİRAZİ KAYIT
Bir hukuk terimi olarak ihtirazi kayıt, muayyen hakları kullanmak serbestisini muhafaza etmek isteyen tarafın bu husustaki vaki beyanıdır. Gerek uluslararası sözleşmelerde gerekse özel kesimde şahıs ve/veya tüzel kişiler arasında yapılan sözleşmelerde sıklıkla kullanılan bir müessesedir.
VERGİ HUKUKU KAPSAMINDA İHTİRAZİ KAYIT
Vergi Hukuku kapsamında ihtirazi kayıt; Vergi Usul Kanununun 378 inci maddesi uyarınca, mükelleflerin beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava açamayacak olmaları nedeniyle ortaya çıkmış bir müessesedir. Mükellefler, hukuki olarak yoruma açık veya tartışmalı konularda beyanda bulunurken bu hususa ilişkin ihtirazi kayıtta bulunmak suretiyle kendilerince verilen beyannameler üzerine tarh edilen vergiler için de yargıya gitme imkanı elde etmektedirler. Böylece, mükelellef bir yandan idarenin görüş ve yorumuna uygun beyanda bulunmakta, aynı zamanda katılmadığı bu anlayış ve yorumu yargı denetimine sunma imkanına sahip olmaktadır.
İhtirazi kayıtla ilgili olarak vergi kanunlarında herhangi bir tanımlama yoktur. Hatta vergi kanunlarında bu terim geçmez.
İdari Yargılama Usul Kanununun “Yürütmenin durdurulması” başlıklı 27 nci maddesinde; “…ihtirazi kayıtla verilen beyannameler üzerine yapılan işlemlerle tahsilat işlemlerinden dolayı açılan davalar, tahsil işlemini durdurmaz.” cümlesinde ihtirazi kayıttan bahsedilmektedir. Ancak burada da, ihtirazi kayıt tanımlanmamakta, tahsilat işleminin durup durmamasına ilişkin belirlemeye yer verilmektedir.
İhtirazi kayda ilişkin olarak Vergi Daireleri İşlem Yönergesinde tanımlama ve yapılacak işlemlere ilişkin belirlemeler mevcuttur.
Vergi Daireleri İşlem Yönergesinde ihtarizi kayıtla verilen beyannameler üzerine yapılacaklar 39 uncu maddede aşağıdaki gibi sıralanmıştır:
“3- İhtirazi Kayıtla Verilen Beyannameler Üzerine Yapılacak İşlemler
Mükelleflerce kanuni gerekçe gösterilerek beyan edilen matrah veya matrah kısmı üzerinden tarh edilen vergiye dava hakkının saklı tutulması yolunda beyannameye yazılı nota ihtirazi kayıt adı verilir.
Bu şekilde verilen beyannameler üzerine süresinde verilen beyannameler için yapılan işlemler aynen yapılır. İhtirazi kayıtla verildiği şerhi düşülen tahakkuk fişi, beyanname ile birlikte değerlendirme masasına verilir.”
HANGİ VERGİLER İÇİN İHTİRAZİ KAYITLA BEYAN MÜMKÜNDÜR?
Gerek işlem yönergesinde gerekse İdari Yargılama Usulü Kanununda yer alan ibarelerde ihtirazi kayıtla verilebilecek beyannameler için herhangi bir kısıtlama öngörülmemiştir. Buradan hareketle, vergi kanunlarında yer alan ve matrahın mükellefler veya vergi sorumluları tarafından belirlendiği veya bildirildiği tüm beyanname ve bildirimler, dava hakkını sağlayan ihtirazi kayıt beyanı ile birlikte verilebileceğini söylemek mümkündür.
İHTİRAZİ KAYIT KOYMA USULÜ NASILDIR?
Danıştay Üçüncü Dairesi, 15.09.2005 tarih ve Esas:2004/238, Karar:2005/1905 sayılı kararında, beyana dayanan vergi tarh ve tahakkuk işlemlerinin, beyanda bulunan mükellef ya da sorumlu tarafından usulüne uygun olarak ihtirazi kayıt konulması durumunda idari davaya konu edilebileceği şeklindedir. Yargı kararındaki önemli hususlardan birisi, “usulüne uygun olarak ihtizari kayıt koyma”dır. Peki, ihtirazi kayıt koyma usulü nasıldır?
Gelir İdaresi, İhtirazi kayıtla verilen beyannamelere ilişkin aşağıdaki belirlemelerde bulunmuştur[2].
- Mükellefin beyanname ile birlikte ihtirazi kaydı içeren dilekçe vermesi veya beyannamenin herhangi bir yerine ihtirazi kayıt düşmesi gerekir. Beyannamenin elektronik ortamda verilmesinde ise, ihtirazi kayıtla ilgili kutucuğun işaretlenmesi gerekmektedir.
- Tahakkuk işlemi gerçekleştikten sonra ihtirazi kayıt talebi kabul edilmez.
- Verilen beyanname ile yapılan tahakkuka karşı otuz (30) gün içinde dava açılmalıdır. İhtirazi kayıt dilekçeleri ancak Vergi Mahkemelerine dava açılmaları durumunda hukuksal nitelik kazanır. Bu süreçte mükellefin dava açmaması idarenin eylemini fiilini kabul ettiği anlamına gelir.
İhtirazi kayıt dilekçesinde veya beyannameye düşülen notta, idarenin hangi görüşüne veya yorumuna katılınmadığının belirtilmesi ve mükellefin kendi görüş ve yorumuna göre olması gerektiğini düşündüğü matrahın belirtilmesi ihtirazi kaydın geçerlilik şartları arasında değerlendirilmektedir.[1]
Gelir İdaresinin ihtirazi kayıtla ilgili belirlemeleri dikkate alınarak, beyannamenin üzerine “İHTİRAZ! KAYITLA BEYANDIR” şeklinde not konulması, ihtirazi kaydın gerekçesinin ekli dilekçede olduğunun belirtilmesi ve beyannameye bu dilekçenin de eklenmesi usulüne riayet edilmesi gerektiği değerlendirilmektedir.
ELEKTRONİK ORTAMDA VERİLEN BEYANNAMELERE İHTİRAZİ KAYIT NASIL KONULUR?
Elektronik ortamda verilen beyannamelere ihtirazi kayıt konulmak istenmesi durumunda, beyannameye ilişkin özel onay kodları içinden ihtirazi kayıtla ilgili kutucuğun işaretlenmesi gerekmektedir. Aşağıda söz konusu ekran görüntüsüne yer verilmiştir.
Beyannamenin ihtirazi kayıtla verilmesinin gerekçelerini gösteren bir ihtirazi kayıt dilekçesinin de beyanname verme süresi içinde vergi dairesine verilmesi önemlidir.. Beyannamenin düzenlendiği tarihte ilgili vergi dairesine verilmesi olası ihtilafları önleyecektir[3].
İHTİRAZİ KAYIT DİLEKÇESİNİN HUKUKİ ETKİSİ NEDİR?
İhtirazi kayıt dilekçesi, mükelleflere beyanları üzerine vergi dairesince yapılan vergileme işlemlerine karşı dava açabilme hakkı tanır. İhtirazi kayıtla verilen beyannameler süresi içinde verildiği için mükelleflerin cezai duruma düşmesini önlemekte ve dava açma hakkını da saklı tutmaktadır. Ancak, ödenmesi gereken verginin ödeme süresini etkilememektedir.
Mükellefin 30 günlük dava açma süresi içinde vergi yargısında dava açması gerekir. Dava açma süresi içinde dava açılmadığı takdire idarece tesis edilen işlem kesinleşir.
İhtirazi kayıtta bulunmuş olmak, aynı konuda başkaları tarafından açılmış davaların sonuçlarından yararlanmaya hak kazandırmaz[4].
Yasal Süresinden Sonra Verilen Düzeltme Beyannamelerine İhtirazi Kayıt Konulabilir mi?
Danıştay Kararlarında uzun yıllar yasal süresi geçtikten sonra verilen düzeltme beyannamelerine ihtirazi kayıt konularak bu beyanname üzerine yapılan tahakkuk işlemine karşı dava açılmayacağı yönünde içtihat oluşmuştur. Ancak Anayasa Mahkemesinin mülkiyet hakkının ihlal edildiği yolunda verilen 27/02/2019 tarih ve B.No:2015/15100 sayılı kararında idarenin düzeltme beyanında bulunmayan mükellefleri özel esaslara alma şeklindeki müeyyidesi nedeniyle verilen düzeltme beyanlarında ihtirazi kayıtla beyanın ve dava açma hakkının bulunduğu belirtilmiştir. Anayasa Mahkemesiniz mezkur kararı sadece, vergi dairelerinin müeyyideli yazıları üzerine ihtirazî kayıtla verilen düzeltme beyannamelerine istinaden tahakkuk eden vergi ve kesilen cezalara karşı açılan davalara yönelik olup idarenin müeyyideli yazısı olmaksızın süresinden sonra kendiliğinden ihtirazî kayıtla verilen beyannameler üzerine tahakkuk eden vergilere karşı açılan davalar bu kapsamda bulunmamaktadır.
Anayasa Mahkemesinin Pişmanlık ve İhtirazi Kayıtla verilen Beyana İlişkin Kararı için TIKLAYINIZ.
SONUÇ
İhtirazi kayıt, mükellefler tarafından vergi idaresinin görüş ve yorumunu paylaşmadıkları durumlarda, beyannamelerini çekince kaydı koymak suretiyle vermeleri ve bu suretle kendi beyanları üzerine vergi idaresince yapılan işlemlere karşı dava yoluna gitme imkanı elde etmelerini sağlayan bir müessesedir.
Söz konusu müessesenin mükellef açısından beklenen sonucu vermesi için, ihtirazi kayıtla ilgili usullere uymak gerekir. Bu kapsamda, ihtirazi kaydın, hangi konuda idarenin görüş ve yorumuna katılınmadığı hususu ile mükellefe göre olması gereken matrah tutarını içerecek şekilde yapılması gerekir. İhtirazi kayıtta bulunulduğunun ispatı açısından, ihtirazi kayıt dilekçesinin ilgili vergi dairesi evrak kaydına sokulmasında, evrak kayıt tarih ve nosunun da muhafazasında fayda vardır.
Elektronik ortamda verilen beyannamelerde, ihtirazi kayıtla ilgili kutucuk işaretlenmeli, ihtirazi kayda ilişkin dilekçe de mümkünse beyannamenin verildiği tarihte vergi dairesine verilmelidir.
Süresinden sonra verilen düzeltme beyannamelerinin idarenin müeyyideli bir yazısı nedeniyle verilmesi durumunda ihtirazi kayıtla verilmesi mümkündür. Aksi durumda ihtirazi kayıtla verilerek dava açılması imkanı bulunmamaktadır.
20.03.2017
Dr. Hasan AYKIN
vergidosyasi.com
Güncellemeler:
- 25.06.2017 bazı ilaveler yapıldı.
- 20.07.2017 (Anayasa Mahkemesi Kararı Eklendi)
- 01.11.2017 Vergi Dava Daireleri Kurulunun Kararının linki aşağıda verildi.
- 09.08.2019 “Yasal Süre Geçtikten Sonra Verilen Beyannamelere İhtirazi Kayıt Konulmasında Yargının Tutumu” başlıklı bölüm eklendi
- 11.08.2020 Anayasa Mahkemesi Kararı Linki eklendi.
SONNOTLAR:
[1] Bumin Doğrusöz, Vergi Hukukunda İhtirazi Kayıt ve Pişmanlıkla Beyan. Dünya Gazetesi, 14.02.2002.
[2] Gelir İdaresi Başkanlığı, “Vergi Uyuşmazlıklarının Yargı Aşamasında Çözümlenmesi”, 1992, s. 14
[3] Erdoğdu ÖZ, İhtirazi Kayıtla Beyan (Kendi Beyannamesinin Dava Konusu Yapılması), http://www.ertadenetim.com/2011/12/ihtirazi-kayitla-beyan-kendi-beyannamesinin-dava-edilmesi/
[4] Doğrusöz, a.g.m.
5- Yazıda yer verilen elektronik ortamda ihtirazi kayıtla beyanname verme ekran görüntüsü, Biray Serbest Güler, “İhtirazi Kayıtla Beyanname Nasıl Verilir Ekran Anlatımı”, muhasebebilenler.com çalışmasından alınmıştır.
İHTİRAZİ KAYITLA BEYANNAME VE PİŞMANLIK BEYANNAMESİ VERİLMESİ VE KONU İLE İLGİLİ YARGI KARARLARI
Categories: VERGİ USUL