LARGE TAXPAYERS UNIT AS A POLITICAL INSTRUMENT IN IMPROVING TAX COMPLIANCE:  COMPARATIVE ANALYSIS

Dr. Hasan AYKIN[1]

Gelir Politikaları Eski Genel Müdür Yardımcısı

Özet

Büyük mükelleflerin özellikleri ve vergiye uyum davranışları diğer mükelleflerden farklıdır. Bu nedenle, büyük mükellefler gelir idareleri için farklı riskleri içermektedir. Büyük mükelleflerin söz konusu risklerinin etkin bir şekilde yönetilmesi, bu mükelleflerin vergiye uyum düzeylerinin artırılması açısından, gelir idarelerinin bu mükelleflere özgü stratejiler geliştirmesi gerekmektedir. Pek çok ülke gelir idaresi, büyük mükelleflere yönelik olarak büyük mükellefler birimi şeklinde özel örgütlenme modeli oluşturmuştur. Bu çalışmada çeşitli ülkeler tarafından oluşturulan büyük mükellef birim modelleri ve bunların özellikleri incelenmektedir. Türkiye’deki Büyük Mükellefler Birimi uygulaması, karşı karşıya bulunduğu güçlüklerin tanımlanabilmesi amacıyla detaylı bir analize tabi tutulmaktadır. Çalışmanın sonunda ise, Türkiye’deki büyük mükellef birimi uygulaması farklı açılardan diğer ülke uygulamaları ile karşılaştırılmaktadır.

Anahtar Sözcükler: Büyük mükellefler birimi, vergiye uyum, gelir idaresi, vergi gelirleri, vergi incelemesi

Abstract

Large taxpayers have different characteristics and tax compliance behaviours. For that reason, they consist of different compliance risks to the revenue bodies. To manage compliance risks of large taxpayers effectively, the revenue bodies need to develop and implement strategies that are appropriate to the characteristics and compliance issues presented by large business taxpayers. Many revenue administrations have instituted specific organizational model such as large taxpayer unit. In this study, organizational structures and features of large business units those set up by various countries have been reviewed.  The implementation of Large Taxpayer Unit in Turkey has been analysed in details to identify what kind of challenges that has faced. At the end of the study, the Turkish Large Taxpayer Unit has been compared with other country implementations.

Keywords: Large taxpayers unit, tax compliance, revenue administration, tax revenues, tax auditing

1. GİRİŞ

Mükelleflerin vergiye uyumunun en üst düzeye çıkarılması; mevzuat, yargı sistemi ve idari kapasite alanında yapılacak etkili reformlara bağlıdır (Russel, 2010, 1). Gelir idaresinin örgütlenme şekli ve kapasitesi, vergileme alanında yapılacak reform çalışmalarının başarısı açısından zorunluluk arz etmektedir. Bunun içindir ki, etkili vergi reformları idari boyut üzerinde önemle durmaktadır(Bird , 2004). Büyük mükellefler için ayrı örgütlenme modellerinin uygulamaya konulması vergi reformunun idari boyutunda son 30 yıllık dönemde öne çıkan bir alan olarak kabul edilmektedir (Silvani ve Baer, 1997, 3).

1980’lerin başından itibaren Uluslararası Para Fonu (International Monetary Fund-IMF), özellikle vergi gelirlerinde önemli düşüşler yaşayan ve gelir idaresini güçlendirmek isteyen ülkelere, Büyük Mükellefler Birimi (BMB) (Large Taxpayers Unit -LTU) kurmalarını tavsiye etmektedir (IMF, 2002). Günümüzde BMB uygulaması o kadar yaygınlaşmıştır ki; böyle bir birime sahip olmayan gelir idareleri “modern gelir idaresi” kategorisinde değerlendirilmemektedir (Shome, 2004, 2).

IMF tarafından BMB’ye sahip 40 ülke esas alınarak yapılan çalışma, bu tür birimlerin büyük mükelleflerin vergilendirmeye uyumunu artırma bakımından verimli sonuçlar ortaya çıkardığını göstermektedir.  Bu çalışmalar neticesinde, BMB’nin büyük mükelleflerin vergiye uyum düzeyinde artışa yol açtığı ve genel olarak gelir idaresinin etkinliğini yükselttiği açıkça müşahede edilmiştir. IMF’ye ilgili ülkelerce yapılan raporlamalarda, BMB oluşturulması ile birlikte, gelir idarelerinin temel vergileme fonksiyonlarında önemli ilerlemeler sağlandığı bildirilmiştir. Ayrıca, tek vergi numarası uygulaması, mükelleflerin gönüllü uyumlarının artırılması programları, elektronik beyanname, bilgisayar uygulamalı veri paylaşım sistemleri oluşturulması gibi pek çok pilot uygulama için de BMB uygun bir ortam oluşturmuştur. (IMF, 2002)

Gelişmekte olan ülkelerdeki BMB oluşturma süreci gelişmiş ülkelerdekine benzer şekilde gerçekleşmektedir. Bunda, gerek gelişmiş gerekse gelişmekte olan ülkelerde, büyük mükelleflerin faaliyet gösterdikleri sektörler ile iş ve işlemlerinin nitelikleri itibariyle önemli farklılıklar içermesi ve buna paralel olarak da risklerin farklılaşması, söz konusu risklerin etkin yönetimi açısından büyük mükellef grupları için farklı bir örgütlenme ihtiyacının bulunması etkili olmuştur (IMF, 2002).

Türkiye’de özellikle 2005 yılından itibaren hız kazanan gelir idaresinin yeniden yapılandırılması sürecinde büyük mükellefler için farklı örgütlenme modeli gündeme gelmiştir. Bu kapsamda 2006/10788 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile İstanbul’da Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı (BMVDB) kurulması kararlaştırılmıştır. BMVDB 01.01.2007 tarihinde faaliyete geçmiştir.

Çalışmada, büyük mükelleflerin vergilemeye uyumunun ve gelir idarelerinin etkinliğinin artırılması amacıyla pek çok ülkede oluşturulan büyük mükellef birimi uygulamaları farklı yönleri ile incelenmektedir. Bu çerçevede, ülke uygulamaları ile Türkiye uygulaması karşılaştırmalı olarak analiz edilmektedir.

2. BÜYÜK MÜKELLEFLER BİRİMLERİNİN OLUŞTURULMA NEDENLERİ

BMB oluşturulmasına etkide bulunan pek çok faktör söz konusudur. Söz konusu faktörlerden öne çıkanlar aşağıda ana hatları ile incelenmektedir.

2.1. Vergi Gelirlerinin Önemli Bir Kısmının Sınırlı Sayıda Büyük Mükellefte Yoğunlaşması

Gerek dolaysız gerekse dolaylı vergilerin tahakkuk ve tahsilatı açısından az sayıdaki büyük mükellef toplam vergi gelirleri içinde önemli paya sahiptir. Ülkeden ülkeye değişmekle birlikte, genellikle 1.000 ila 50.000 arasındaki büyük mükellefin vergi gelirlerine katkısı %80-90 düzeylerine erişebilmektedir (Shome, 2004, 26). Örneğin ilgili ülke mevzuatına göre büyük mükellef kategorisinde yer alan mükelleflerin 2006-2007 verilerine göre kurumlar vergisi içindeki payları ABD’de %90, İngiltere’de %70, Avustralya’da %64,5, Hollanda’da %60, Kanada’da %53 düzeyindedir (OECD, 2009, 10).

Vergi gelirlerinin önemli bir kısmının sınırlı sayıda büyük mükellefte yoğunlaşması, gelir idaresinin mevcut kaynak ve potansiyelini en verimli şekilde kullanabilmesi açısından, bu mükellef gruplarına has yaklaşımlar sergilenmesini, stratejiler geliştirilmesini ve idari örgütlenmenin de bu yaklaşım ve stratejilere uygun şekilde tasarlanmasını gerekli kılmaktadır.

2.2. Büyük Mükelleflerin Faaliyetleri ile Vergiye İlişkin Konularının Karmaşıklığı

Gelir idaresi bünyesinde büyük mükellefler birimi oluşturulmasında, büyük mükelleflerin kendilerine özgü karakteristikleri ve risk unsurları dikkate alınarak bu mükelleflere yönelik farklı yaklaşım ve stratejilerin geliştirilmesi ihtiyacı etkili olmuştur (OECD, 2009, 13).

Büyük mükellefler, çoğu kez pek çok alanda birden faaliyet göstermektedirler. Faaliyet gösterilen iş kolu çoğu kez ciddi ihtisası gerektirebilmektedir. Bu iş kollarına has ayrıntılı, çözüme kavuşturulması ayrı vergi uzmanlığını gerektiren konular söz konusu olmaktadır. Büyük mükellefler aynı zamanda, genellikle, çok sayıda çalışana sahiptirler. Pek çoğunun sınır aşan ortakları veya iş bağlantıları söz konusudur. Vergi hukuku ve muhasebe tekniği açısından karmaşık ve kapsamlı konular söz konusu olabilmektedir. Karmaşık finansal enstrümanlar kullanabilmekte ve agresif vergi planlamaları yapabilmektedirler. Bu ve benzeri hususlar, gelir idaresi bünyesinde büyük mükelleflerin yapısına uygun, bu mükelleflerin iş ve işlemleri ile vergisel konularını kavrayabilecek farklı bir idari örgütlenmeye gitme konusunda ülkeleri zorlayan unsurlar olmuştur.

2.3. Vergiye Uyum Açısından İçerdikleri Riskler

Büyük mükelleflerin vergilemeye uyum davranışları ile içerdikleri riskler farklı karaktere sahiptir. Farklı risklerin etkili bir şekilde yönetilmesi için gelir idarelerinin uygun stratejiler geliştirmesi ve uygulaması gerekmektedir. Bu kapsamda pek çok gelir idaresi büyük mükelleflere özgü ayrı idari yapılanmalara gitmekte, mükelleflerin denetimlerine yönelik ayrı programlar geliştirmektedir (OECD, 2009, 4).

Büyük mükelleflerin önemli boyutlara ulaşan off-shore işlemleri, vergi yüklerini azaltmaya yönelik ciddi vergi planlaması uygulama kapasitesine sahip olmaları, ticari kârları ile mali kârları arasında önemli farkların bulunması nedeniyle mali kâra geçişe ilişkin muhasebe ilkeleri, hesaplama yöntem ve politikalarının matrahın tespiti açısından taşıdığı önem ve vergi kayıp riskleri gibi unsurlar büyük mükelleflerin vergisel işlemlerine özel önem verilmesini gerekli kılmaktadır.

Pek çok ülkede toplam vergi gelirlerinin %75’i yüzde beşlik en büyük mükellef grubundan toplanmaktadır. Bu açıdan vergi gelirlerinin önemli bir kısmının toplandığı mükellef grubunun özel olarak izlenmesi, denetimi, vergi incelemesine tabi tutulması vergi gelirlerinin artırılması ve vergilemede uyum düzeyinin yükseltilmesi açısından önemli sonuçlar doğurmaktadır. Pek çok ülke örneğinde, büyük mükellefler için ayrı idare oluşturulmasının, farklı gözetim ve inceleme mekanizmaları sonrasında vergi gelirlerinde reel olarak %20’ler civarında artışa yol açtığı gözlemlenmiştir (Silvani ve Baer, 1997, 14).

2.4. Vergi Konusunda Uzman Profesyonel Meslek Mensuplarının Kullanımı

Pek çok büyük mükellef, özellikle vergi planlaması konusunda alanında ihtisaslaşmış vergi uzmanlarından yararlanmaktadır. Gelir idareleri de, söz konusu uzmanların tavsiyelerine göre şekillenen vergi planlamalarının vergisel sonuçlarını analiz etmeleri için uzmanlaşmış idari personel ve birimlere ihtiyaç duymaktadırlar.

2.5. Büyük Mükelleflerin Statüleri

Büyük mükelleflerin önemli bir bölümü halka açık, borsada işlem gören şirketlerden oluşmaktadır. Bu şirketlerin büyük bir kısmı aynı zamanda çok uluslu şirket niteliğindedir ve yoğun sınır aşırı iş ve işlemlere sahiptirler.

Vergi mevzuatına uyumu ile ilgili sorun alanları ülkeden ülkeye değişmekle birlikte, pek çok ülkede özellikle uluslararası işlemler ile uluslararası nitelikteki şirket yapılanmaları temel odak alanları içinde yer almaktadır (OECD, 2009, 6). Büyük mükelleflere yönelik inceleme alanlarında yurt dışı iş ve işlemlerin bazı ülkelerde temel alanlar olarak ortaya çıkması bu durumun önemli bir göstergesidir. Örneğin Kanada’da büyük mükelleflere yönelik incelemelerin %50’si yurt dışı iş ve işlemlere ilişkindir. Bu oran Avustralya için %68’lere ulaşmıştır (OECD, 2009, 11).

Yukarıda sıralanan hususları dikkate alan pek çok gelir idaresi, büyük mükelleflere ilişkin vergisel konuları yönetebilecek yetenekli, iyi yetişmiş, konusunda uzman personelden oluşan özel yapılar oluşturmuştur. Söz konusu yapılar, ülkelerin özellik ve önceliklerine göre farklı isim, büyüklük ve yetkilere sahiptirler.

3. BÜYÜK MÜKELLEF BELİRLEME KRİTERLERİ

Hangi mükelleflerin büyük mükellef olarak değerlendirileceği konusundaki kriterlerin ülkeden ülkeye değişiklik arz ettiği görülmektedir. Genel olarak dikkate alınan kriterler aşağıdaki gibidir (OECD, 2013, 85) (OECD, 2009, 7):

• Toplam hasılat veya brüt satışlar,
• Varlık büyüklüğü,
• Tüm vergiler dikkate alınarak bir yılda ödenen vergi miktarının büyüklüğü,
• Bankacılık, sigortacılık, enerji, akaryakıt ürünleri gibi belli alanlarda faaliyet gösterilmesi,
• Önemli düzeyde yurtdışı ticari faaliyette bulunma veya yabancı kontrolündeki bir şirket olma,
• Çalışan sayısı.

Yukarıdaki kriterler yanında, pek çok ülkede, grup şirketlerinin ve bunların ilişkili olduğu ortaklıkların, vergisel açıdan ortaya çıkabilecek uyum risklerini minimize etmek açısından bir bütün olarak değerlendirmeye tabi tutulması söz konusu olmaktadır. İngiltere, Güney Afrika ve İsveç bu konuda öne çıkan örneklerdir.

Ülkelerin büyük çoğunluğunda sadece kurumlar vergisi mükellefleri için öngörülen büyük mükellef birimlerinin, İrlanda ve Güney Afrika örneklerinde büyük varlık sahibi gerçek kişilere yönelik olarak da geliştirildiği görülmektedir.

Tablo 1: Seçilmiş Ülke Örneklerinde Büyük Mükellef Sayılma Kriterleri, Kapsama Dahil Mükellef Sayısı ve İlgili Birim Personel Sayısı (2011)

*Türkiye verileri BMVDB 2013 yılı Faaliyet Raporundan alınmıştır. 31.12.2013 tarihi itibariyledir. Büyük mükellef belirleme kriteri olarak çalışan sayısının da dikkate alındığına ilişkin BMVDB internet sitesinde bilgiler yer almaktadır. Bakınız: http://www.bmvdb.gov.tr/tr1/index.php/kurulu-nedenleri.html (Erişim, 13.01.2015)

Kaynaklar: (OECD, 2013,  86-87) ve Türkiye için (BMVDB, 2014)

4. KAPSAMA DAHİL MÜKELLEFLERİN GÜNCELLENMESİ

Büyük mükelleflerin güncelleme periyodu konusunda ülkeler arasında farklılıklar bulunmaktadır. 29 ülke esas alınarak yapılan bir anket çalışmasında ülkelerin yüzde 72’sinin her yıl, yüzde 18’inin iki yılda bir, yüzde 7’sinin 3 yılda bir, yüzde 3’ünün 4 yılda bir güncelleme çalışması yaptığı anlaşılmıştır (IOTA , 2008, 11-12).

Büyük mükellef olma şartlarını yitiren mükelleflerin bu kapsamdan çıkarılması konusunda da farklı uygulamalar söz konusudur. Örneğin, Hırvatistan, Danimarka, İrlanda, İtalya, Norveç, Sırbistan, İspanya ve İsveç’te büyük mükellefiyet şartlarını kaybeden mükellefler bir yıl daha bu kapsamda değerlendirilmekte ve sonrasında yapılan değerlendirme sonucuna göre bu gruptan çıkarılmaktadır. Buna karşılık, Arnavutluk, Belçika, Bulgaristan, Estonya, Yunanistan, Hollanda, Romanya ve Slovakya büyük mükellefler grubundan çıkarmak için iki yıl beklemektedir (IOTA , 2008, 13).

5. BÜYÜK MÜKELLEF BİRİMLERİNİN ÖNE ÇIKAN ÖZELLİKLERİ

5.1. Büyük Mükelleflere İlişkin Vergisel Hizmet ve Denetimlerin Tek Merkezden Yürütülmesi

BMB’nin mükellefin tüm vergilendirme işlemlerine yönelik tek merkezden hizmet sunması yaklaşımı ülke örneklerinin genelinde hakim olan bir özelliktir. Büyük mükelleflerin ortaya çıkarabileceği vergi risklerinin tam olarak kavranması amacına yönelik olarak, vergi hizmetleri yanında vergi denetim fonksiyonunun da aynı birim tarafından gerçekleştirilmesi yaygın bir uygulamadır (OECD, 2013, 87). Tek merkezden hizmet sunma bir yandan mükellefiyete uyum düzeyinin izlenmesini kolaylaştırırken, diğer yandan büyük mükelleflerin karşılaştıkları vergisel sorunların tek merkezden, tek muhatap tarafından çözülmesini; kaliteli ve hızlı hizmet sunulmasını sağlamaktadır.

5.2. Örgüt Yapısının Sektör Bazlı Şekillendirilmesi

BMB oluşturan OECD ülkelerinin çoğunda endüstri odaklı alt bölümlemelere gidilmiştir. Bundaki amaç, vergi uzmanları ve inceleme elemanlarının büyük mükelleflerin faaliyet alanları ile ilgili olarak uzmanlıklarının artırılması, ilgili sektörün yakından takibinin sağlanması; böylece hem vergi hizmetlerinin daha kaliteli sunulması hem de vergi kayıp ve kaçaklarının en aza indirilmesidir (OECD, 2009, 14).

BMB çalışmalarının en verimli şekilde yürütülmesine yönelik olarak, BMB’nin sorumlu olduğu mükellef grupları veya sektörlerle için sektör-bazlı, konusunda uzman kişilerden müteşekkil ekipler oluşturulmaktadır. Örneğin İrlanda’da BMB yapılanmasında alt birim bölümlemeleri sektörler itibariyle yapılmıştır. Bölümler aşağıdaki gibidir:

• İnşaat, gayrimenkul, madencilik ve enerji,
• Alkol, tütün ve türevleri,
• Finansal hizmetler (bankacılık),
• Finansal hizmetler (sigortacılık),
• Finansal hizmetler (bireysel emeklilik),
• Bahis oyunları, gıda ve medya,
• Sağlık ve genel imalat,
• Enformasyon, iletişim ve teknoloji,
• Motor, akaryakıt ve ulaştırma,
• Varlıklı gerçek kişiler.

Yukarıdaki bölümlere ilaveten, vergi kaçakçılığı ile mücadele ihtisas birimi, vergi denetim birimi (elektronik denetim faaliyetleri dahil), mükellef hizmetleri servisi gibi bölümler de oluşturulmuştur (OECD, 2013, 88)

Hollanda’da BMB;

• Finans,
• İletişim, teknoloji ve enerji ile
• Doğal kaynaklar ve gaz

şeklinde üç özel ihtisaslaşmış sektör alt bölümlemesi şeklinde örgütlenmiştir. Hollanda’da BMB’nin Amsterdam ve Roterdam’da bulunan iki ofisi işbirliği ve eşgüdüm halinde çalışmaktadır (OECD, 2013, 88).

İngiltere’de BMB sektör temelli uzmanlaşmış onsekiz birime ayrılmıştır. ABD’de 5 alt uzmanlaşmış birim oluşturulmuştur (OECD, 2013, 88).

Bazı ülkelerde BMB bünyesinde uzmanlaşmış birimlerin yanında, risk analizi, mali istihbarat toplama, teknik danışmanlık sağlama ve mükelleflerin performanslarını analiz etmeye yönelik özel birimler de oluşturulmuştur. Özellikle gelişmiş ülke örneklerinde, BMB’nin çalışma programını oluştururken risk yönetim tekniklerinden yoğun olarak yararlandığı gözlemlenmektedir (OECD, 2009, 6).

5.3. Kaliteli İnsan Kaynağı, Uzmanlaşma ve Farklı Uzmanlıklardan Personelin Bir Araya Getirilmesi

BMB insan kaynakları nicelik ve nitelik olarak değerlendirilmesi gereken bir konudur. Ülke örneklerinde BMB’de istihdam edilen personel sayısı ülkeden ülkeye büyük değişiklikler göstermektedir. Bu değişiklik, büyük mükellef başına düşen personel sayısında olabildiği gibi, BMB toplam personel sayısının Gelir İdaresi personel sayısına oranında da görülebilmektedir. Örneğin Norveç’te BMB personel sayısının Gelir İdaresi personel sayısına oranı  %0.75 iken bu oran Fransa’da %1, Hollanda da %2.5, Kanada’da %3.4, Avustralya’da %3.98, İrlanda’da %4, İngiltere’de %4.5 ve ABD’de %6.6 seviyesindedir (OECD, 2009, 15).

BMB’nin başarısı açısından, karmaşık vergi uygulamaları ile uğraşabilecek, kapsamlı vergisel iş ve işlemlere ilişkin incelemeleri yürütebilecek nitelikte personelin istihdam edilebilmesi ve bunların BMB’de sürekliliğini sağlayacak şekilde özlük hakları ve benzeri cazibe unsurlarına sahip olması önem taşımaktadır (IMF, 2002).

Nitelik açısından BMB bünyesinde çalışanların vergileme ile ilgili genel bilgi ve yetenekleri önem taşımaktadır. Pek çok ülke uygulamasında aşağıdaki türden uzmanlıklara sahip personelin bir arada çalışması söz konusu olmaktadır (OECD, 2009, 15):

• Muhasebeciler (uluslararası muhasebe standartlarına hakim),
• Avukatlar,
• Denetçiler,
• Ekonomistler,
• Uluslararası vergi uzmanları,
• Endüstri uzmanları (ilaç, petrol, bankacılık, sigortacılık ve benzeri.)
• Bilişim uzmanları,
• Mühendisler.

ABD’de ilgili sektörde uzman kişiler ile bilgi-işlem sistem denetimi uzmanlığı bulunan kişiler de BMB’de istihdam edilmektedirler. Sektör çalışma gruplarına;

• Vergi uzmanı,
• Ekonomist,
• Mühendis,
• Finansal ürün ve hizmetler uzmanı,
• Uluslararası incelemeciler

de entegre edilmiştir (OECD, 2013, 88).

İngiltere büyük mükellefler biriminde; vergi uzmanları, muhasebeciler, denetçiler ve diğer uzmanlıklara sahip kişileri istihdam etmektedir. http://www.hmrc.gov.uk/lbo/index.htm (Erişim 25.11.2014).

BMB çalışanlarının kalitesinin artırılmasına yönelik olarak sadece teknik ve vergisel konularda eğitim çalışmaları yapılmamaktadır. Çalışanlar iletişim, pazarlık yapabilme, yöneticilik, sorun çözme, proje yönetimi gibi yöneticilik ve liderlik eğitimlerine de tabi tutulmaktadır (OECD, 2009, 15).

5.4. Mükellefiyete Uyumu Mükellefle İşbirliği Halinde Artırma ve Denetim Yaklaşımında Değişim

Büyük mükellef birimlerince, mükellefle işbirliği içinde vergiye uyum kapasitesinin geliştirilmesi politikalarına büyük önem verildiği görülmektedir. Bu konuda Hollanda Yatay Gözetim programı, İspanya İyi Vergileme Uygulamaları, ABD Uyumu Garanti Altına Alma Süreçleri gibi stratejileri uygulamaya koymuştur (OECD, 2013, 89).

BMB’nin en önemli iş alanını büyük mükelleflerin iş ve işlemlerinin doğruluğunun ve güvenilirliğinin kontrol edilmesi oluşturmaktadır (OECD, 2013, 89). Müşteri temsilcisi mantığı ile büyük mükelleflerin ilgili vergi idaresi ile doğrudan iletişime geçebileceği irtibat noktası niteliğinde kişiler istihdam edilmesi gibi uygulamalar söz konusudur (OECD, 2013, 87).

Örneğin İngiltere’de büyük mükelleflerle şeffaf bir çalışma ilişkisi oluşturulması amacıyla doğrudan iletişim yöntemi geliştirilmektedir. Büyük mükelleflerin ödediği vergi miktarının yüksekliği ve işlemlerinin karmaşıklığı dikkate alınarak bu mükelleflerin vergiye uyumlarının artırılmasında etkin yöntemlerin kullanılmasına çalışılmaktadır. Bu kapsamda büyük mükelleflerle bire bir ilişki ve iletişim içinde olacak şekilde memur istihdamı yapılmaktadır. http://www.hmrc.gov.uk/large-businesses/intro.htm (Erişim 25.11.2014).

Hollanda’da, mükelleflerin vergilemeye uyumu ve bu konuda vergi idaresi ile doğrudan iletişimi sağlayacak uyum görevlisinin atanması şeklinde bir uygulama hayata geçirilmiştir. Uyum görevlisi mükellefle idare arasındaki vergisel ilişkilerin merkezinde yer alacak bir figür olarak görülmektedir. Mükellefin vergisel konularında gerek içeri gerekse dışarı ile ilişkilerinde ilk ilişki kurulacak kişi uyum görevlisi olmaktadır. (The Dutch Tax and Customs Administration, 2008, 2)

BMB kurulması ile birlikte vergi denetim yöntemlerinde de değişim gözlemlenmektedir. Özellikle gelişmiş ülke örneklerinde BMB’nin, mükelleflerin vergilemeye uyumu için risk esaslı yaklaşımı (risk-based approach) tercih ettikleri ve pek çoğunun büyük mükelleflerin içerdiği vergi kayıp ve kaçak riskini en aza indirmek için gerçek zamanlı (real-time) denetim yöntemlerini hayata geçirdiği görülmektedir. Eldeki mevcut insan ve diğer kaynakların vergi kayıp ve kaçağı riskinin en yüksek olduğu alana yönlendirilmesi suretiyle, denetimlerin etkinliği artırılmaktadır. (OECD, 2009, 16)

Risk değerlendirmelerine göre mükelleflere yönelik denetim yaklaşımları da değişmektedir. Örneğin İngiltere’de düşük riskli mükelleflere ilişkin incelemelerin 1-3 yılda bir veya daha uzun periyotlarda yapılması suretiyle bu tür mükellefler için vergilemeye uyum maliyetinin en az düzeye indirilmesi söz konusudur. Buna karşılık yüksek riskli mükellefler için en azından yıllık inceleme programı yapılması, yüksek risk içeren işlemlere ayrı bir ağırlık verilmesi, daha fazla oranda gerçek zamanlı gözetim gerçekleştirilmesi, risklerin azaltılmasına yönelik ilgili mükelleflerle işbirliği halinde çalışmalar yapılması yöntemi tercih edilmektedir. (HM Revenue and Customs, 2007, 4)

Gelir idareleri mükellef büyüklüklerine göre vergi denetim ve inceleme program ve operasyonlarını geliştirmektedirler. Fransa’da BMB, büyük mükellefler için oluşturulan sektörel yapılanmaya uygun denetim modülleri yürütmektedir. Örneğin, ağır sanayi, kimya, inşaat, finansal hizmetler ve lüks mallar için tüm sektörü kapsayacak özel denetim programları geliştirmektedir. Norveç Büyük Mükellefler Merkez Ofisi bünyesinde üç adet özel değerlendirme ve denetim birimi oluşturulmuştur. Bu birimler, finansal hizmetler, teknoloji, gıda, inşaat, enerji ve gemicilik sektörlerinde sektöre özel, ihtisaslaşmış denetimler yürütmektedir. (OECD, 2009, 13-14)

Hollanda’da büyük mükelleflere yönelik olarak güven esasına dayalı, ilgili mükelleflerin gönüllü uyumunu öne çıkaran programlar uygulamaya konulmuştur. 2006 yılında Vergi Kontrol Çerçevesi isimli bir çalışma başlatılmıştır. Buna göre mükellefler vergileme ile ilgili iş ve işlemlerini kendi iç denetim sistemleri çerçevesinde ayrı bir modül olarak sürekli ve güncel şekilde izlenmekte ve değerlendirmeye tabi tutulmaktadırlar (The Dutch Tax and Customs Administration, 2008).

Hollanda’da büyük mükelleflerin vergi riskleri dahil karşı karşıya bulunduğu riskleri izleme ve değerlendirme yükümlülüğüne ilişkin düzenlemeler yapılmıştır. Hollanda Vergi ve Gümrük İdaresi büyük mükelleflerden vergi risklerinin analizi dahil şirketlerin iç sistemlerini izleyecek etkin bir iç kontrol sistemi kurmalarını istemektedir. Hollanda Vergi ve Gümrük İdaresi öncelikle büyük mükelleflerin iç kontrol sistemlerinin etkin işleyip işlemediğine bakmakta, daha sonra ilave inceleme ve denetimler gerçekleştirmektedir. İlgili mükellefin iç kontrol sisteminin zayıf olduğu görüldüğü takdirde ilgili mükellef nezdindeki denetim ve incelemeler yoğunlaştırılmaktadır. Eğer mükellefin iç kontrol sistemi etkin ise incemeler çok genel hatları ile yürütülmekte, iade işlemleri hızlı ve çoğu kez ilave yeni belgeler istenmeksizin gerçekleştirilmektedir (The Dutch Tax and Customs Administration, 2008, 2).

Avustralya’da riskli mükelleflerin tespiti için rasyo analizleri, mali istihbarat bilgileri, faaliyet gösterilen sektöre ilişkin veriler, mükellef verileri gibi pek çok veri esas alınarak özel risk değerlendirme çalışmaları yapılmaktadır. Risk tespit edilen alanlara ilişkin yürütülecek uyum ve denetim çalışmaları bir denetim planı ile her yıl ilan edilmekte ve ayrıntılı bir şekilde büyük mükellefler ile paylaşılmaktadır (OECD, 2009, 17).

Büyük mükelleflerin içerdiği vergilendirme uyum risklerine karşı gelişmiş ülke gelir idareleri tarafından ayrıca aşağıdaki hususlara özel önem verilmektedir (OECD, 2009, 20):

• Hedef odaklı olarak seçilen mükelleflere eğitim ve rehberlik yapılması,
• Mükelleflerin vergi beyannamelerinin daha doğru ve açık olmasını sağlamaya yönelik olarak mükelleflere daha fazla yardımcı olacak vergilendirme servislerinin geliştirilmesi,
• Mükelleflerle daha fazla ve doğrudan iletişim kurulması,
• Büyük mükelleflerin ihtiyaçlarına göre dizayn edilmiş özel web sitesi ve on-line servisler ile iletişime imkân tanıyan hizmetlerin devreye sokulması,
• Açıklayıcı genelge ve sirkülerin kullanılması,
• Yoruma dayalı olarak vergi uyumsuzluğuna yol açan mevzuat konularının anlaşılır hale getirilmesi,
• Vergiye uyumla ilgili özel faaliyetler yürütülmesi,
• Vergi ile ilgili meslek mensupları ile işbirliğinin geliştirilmesi,
• Vergi profesyonellerinin standartlarının yükseltilmesi,
• Vergi inceleme elemanlarının ticari hayatın gerçeklerini anlamalarını sağlayacak faaliyetler yürütülmesi,
• Yüksek riskli sektörlere yoğunlaşılması ve inceleme elemanlarının karmaşık sektöre özel konularla ilgili vergisel uyumsuzluklar konusunda uzmanlıklarının geliştirilmesi,
• İlgili tüm taraflarla etkin işbirliği içinde mükelleflerin iş ve işlemlerini kavramaya yönelik gerekli bilgi değişim imkânlarının geliştirilmesi.

5.5. Teknolojiden Daha Yoğun Yararlanma

BMB oluşturulmasındaki temel amaç, vergi gelirlerinin büyük bir kısmını ödeyen mükellef grubunun vergiye uyum düzeyinin artırılması olduğundan, mükelleflerin vergiye uyum performanslarına ilişkin göstergelerin tanımlanması ve yakından izlenerek raporlanması gerekmektedir (IMF, 2002).

Hollanda Vergi ve Gümrük İdaresi, kapsama dahil mükelleflerin profilini çıkarmaya yönelik ayrıntılı çalışmalar yürütmektedir. Mükellef her yönüyle ayrıntılı ve güncel olarak takip edilebilmektedir (The Netherlands Tax and Customs Administration, 2010, 17).

Mükelleflere yönelik vergisel iş ve işlemlerin hızlı ve kaliteli şekilde yürütülmesinin yanında, bu mükelleflerin uyum düzeyinin izlenmesi, izlemeye yönelik gerekli bilgilerin zamanında ve tam olarak toplanması, analizi, risklerin daha başından tespiti ve denetlenmesi açısından da teknolojinin etkin kullanımına büyük önem verilmektedir (OECD, 2009, 6).

6. TÜRKİYE’DE BÜYÜK MÜKELLEFLER BİRİMİ UYGULAMASI

Türkiye’de gelir idaresinin reforma tabi tutulması hususu, 1950’li yılların başından bu yana tartışılmış ve çeşitli çalışmalara konu edilmiştir. 2000’li yılların başından itibaren konu, Türkiye’nin Uluslararası Para Fonu ve Dünya Bankası ile ortaklaşa yürüttüğü ekonomik istikrar programları ve yapısal uyum kredileri dolayısıyla daha da yoğunluk kazanmıştır (Karayılan ve Alantar, 2003).

Türkiye’de 2005 yılından itibaren gelir idaresi reform çalışmaları yeniden hız kazanmıştır. Daha önce genel müdürlük şeklindeki örgütlenme, mali ve idari açıdan daha bağımsız olacak şekilde Gelir İdaresi Başkanlığı’na dönüştürülmüştür. Vergileme alanındaki idari reform çalışmalarının bir ayağını da büyük mükellefler için farklı yapılanmaya gidilmesi oluşturmaktadır. Bu kapsamda, 2006/10788 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile İstanbul’da Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı (BMVDB) kurulması kararlaştırılmış ve söz konusu Başkanlık 01.01.2007 tarihinde faaliyete geçmiştir. Böylece;  (1) adrese dayalı (karma) vergi dairesi, (2) sektör bazlı ihtisas vergi dairesi ve (3) mükellef büyüklüğünü esas alan vergi dairesi modellerinden (Koç, 2011) biri olan büyük mükellefler vergi dairesi kısmi olarak hayata geçirilmiştir. Uygulamanın sadece İstanbul mükelleflerini kapsaması, denetim aracına yeteri düzeyde sahip olmaması modelin kısmen hayata geçirilmesi olarak değerlendirilmiştir.

Türk vergi sistemindeki idari yapılanma çalışmaları 2011 yılında vergi denetim birimleri ile devam etmiş ve Vergi Denetim Kurulu oluşturulmuştur. Yeni yapıda da denetim birimi örgütlenmesinde mükellefiyet büyüklüğü belirleyici bir unsur olarak öne çıkmıştır.

Aşağıda öncelikle Türkiye’de farklı amaçlarla yapılan “Büyük Mükellef” tanımlaması üzerinde durulmakta; daha sonra Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı çeşitli yönleri ile incelenmektedir.

6.1. Farklı Açılardan Büyük Mükellefiyet Tanımlamaları

Büyük mükellef tanımlamasının, BMVDB mükellefi olma, hızlandırılmış iade sisteminden yararlanma ve vergi incelemeleri açısından yapıldığı görülmektedir. Söz konusu tanımlama kriterlerine aşağıda başlıklar halinde ve ana hatları ile yer verilmektedir.

6.1.1. Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığının Mükellefi Olma Açısından Büyük Mükellefiyet

BMVDB’nin kuruluşuna ilişkin Bakanlar Kurulu Kararında, İstanbul’da Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı kurulmasına karar verildiği belirtilmiş, başkaca bir belirlemeye yer verilmemiştir. Bu nedenle, hangi mükelleflerin büyük mükellef kategorisinde değerlendirileceğine ilişkin bir mevzuat altyapısı bulunmamaktadır. BMVDB 2013 yılı Faaliyet Raporunda büyük mükelleflerin, ciro (%35), ödenen toplam vergi (%25), aktif büyüklük (%40) kriterlerine göre belirlendiği belirtilmektedir. Ayrıca bankacılık ve sigortacılık sektöründe faaliyet gösteren tüm kuruluşlar herhangi bir kritere tabi tutulmaksızın bu kapsama alınmıştır (BMVDB, 2014, 20). Yukarıdaki kriterlerin yanında çalışan sayısının da bir kriter olarak dikkate alındığı söz konusu Başkanlığın internet sitesinde yer alan bilgilerden anlaşılmaktadır. http://www.bmvdb.gov.tr/tr1/index.php/kurulu-nedenleri.html (Erişim, 13.01.2015) (Koç, 2011a)

Büyük mükellef kapsamına girecekler için idarece belirlenmiş şartları sağladığı halde Büyük Mükellefler Vergi Dairesi’ne bağlanmayan mükellefler olduğu gibi şartları sağlamadığı halde Büyük Mükellefler Vergi Dairesi’ne bağlı olarak faaliyet gösteren mükellefler bulunduğu ifade edilmektedir (Koç, 2011a). Dolayısıyla, belirlenen kriterlerin açık ve şeffaf olmadığı ve uygulamaya da objektif şekilde yansıtılmadığı değerlendirmesi yapılabilir.

Holding bünyesindeki şirketlerin ayrı ayrı mı değerlendirileceği, yoksa şirketler topluluğu olarak birlikte mi değerlendirileceği konusunda da belirsizlik bulunmaktadır (Koç, 2011a). Oysa daha önceki bölümlerde zikredildiği üzere İngiltere, Güney Afrika ve İsveç gibi ülkeler başta olmak üzere, grup şirketlerinin bir bütün halinde değerlendirilmesi yaklaşımı yaygın bir uygulamadır.

BMVDB, İstanbul merkezli olarak oluşturulduğu için, büyük mükellef kapsamında değerlendirilen mükelleflerin İstanbul mükellefi olması söz konusudur. Bu nedenle, ciro, ödenen toplam vergi ve aktif büyüklük gibi şartlar açısından büyük mükellef kategorisinde değerlendirilebilecek İstanbul dışındaki mükellefler BMVDB mükellefi değildirler. Büyük Mükellefler Vergi Dairesinin sadece İstanbul’daki büyük mükelleflere hizmet vermeye devam etmesi durumunda, İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı dışında ayrıca BMVDB diye bir başkanlık kurulmasına ihtiyaç bulunmadığı; İstanbul’daki büyük mükelleflerin, İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’na bağlı olarak oluşturulacak bir grup müdürlüğü bünyesine alınarak da aynı hizmetin verilmesinin mümkün olduğu; böylece, kıt olan insan kaynaklarının daha etkin kullanılması bir yana, zaten Defterdarlık ve Vergi Dairesi Başkanlığı ayrımının henüz tam anlamıyla algılanamadığı bir ortamda bir de aynı il sınırları içinde aynı konuda farklı iki vergi otoritesinin oluşturulması gibi bir sıkıntıdan da kaçınılmış olacağı dile getirilmektedir. (Koç, 2011a)

Büyük mükelleflerin sektörler ve yıllar itibariyle değişimi aşağıdaki tabloda sunulmaktadır.

Tablo 3: Sektörler İtibariyle Büyük Mükellef Grupları (2009-2013)

2009 öncesi sınıflandırma metodu farklı olduğu için önceki yıllar tabloya eklenmemiştir. Önceki yıllar toplam mükellef sayıları 2007 yılında 493 ve 2008 yılında 492’dir.

Kaynak: (BMVDB, 2008) (BMVDB, 2009) (BMVDB, 2010) (BMVDB, 2011) (BMVDB, 2012) (BMVDB, 2013) (BMVDB, 2014)

6.1.2. KDV İadesi Açısından Büyük Mükellefiyet Kriterleri

Vergi ödevlerini yerine getirme açısından düzenlilik gösteren mükelleflerden belli büyüklüğü aşan mükelleflere Hızlandırılmış İade Sistemi (HİS) sertifikası verilmesi öngörülmüştür. HİS sertifikası sahibi mükelleflerin iade talepleri, tutarına bakılmaksızın, teminat, vergi incelem raporu veya yeminli mali müşavir raporu aranılmadan yerine getirilecektir. Söz konusu sistem, 109 seri numaralı Katma Değer Vergisi (KDV)  Genel Tebliği ile uygulamaya konulmuştur. 120 seri numaralı KDV Genel Tebliği ile 109 seri numaralı KDV Genel Tebliğinin bazı bentleri değiştirilmiştir. Son olarak Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde HİS sertifikası alma şartları yeniden belirlenmiştir. Söz konusu şartların bir kısmı mükelleflerin vergi ödevlerini düzenli yapmaları ile ilgilidir. Diğer kısmı ise mükelleflerin iş hacmi açısından büyüklüğüne ilişkindir. KDV Genel Uygulama Tebliği ile HİS sertifikası almak için gerekli büyüklükler aşağıdaki gibi belirlenmiştir:

Buna göre mükelleflerin başvuru tarihinden önce vergi dairesine verilmiş son yıllık kurumlar vergisi beyannamesinin ekinde yer alan bilânçoya göre en az;

• Aktif toplamının 200.000.000 TL,

• Maddi duran varlıkları toplamının 50.000.000 TL,

• Öz sermaye tutarının 100.000.000 TL,

• Net satışlarının 250.000.000 TL,

olması gerekmektedir. Mükellefin kapsama dahil olabilmesi için bu koşullardan herhangi üç tanesinin sağlanmış olması yeterlidir.

6.1.3. Vergi İncelemeleri Açısından Büyük Mükellefiyet

178 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin (KHK) 646 sayılı KHK’nın birinci maddesi ile değişik 20 nci maddesinde Vergi Denetim Kurulu’na verilen görevlerin yerine getirilmesinde uzmanlaşma ve işbölümünün sağlanması amacıyla uygun görülen yerlerde Bakan onayı ile doğrudan Başkanlığa bağlı olmak üzere:

1. a) Küçük ve Orta Ölçekli Mükellefler,
2. b) Büyük Ölçekli Mükellefler,
3. c) Organize Vergi Kaçakçılığı ile Mücadele,

ç) Örtülü Sermaye, Transfer Fiyatlandırması ve Yurtdışı Kazançlar

Grup Başkanlıklarının kurulabileceği hüküm altına alınmıştır. 31.10.2011 tarih ve 28101 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren Vergi Denetim Kurulu Yönetmeliğinde de benzer düzenlemelere yer verilmiştir.  2013 yılı sonu itibariyle grup başkanlıklarının sayısı aşağıdaki gibidir:

Tablo 4: Grup Başkanlıkları ve Sayıları (2013)

Kaynak: (Vergi Denetim Kurulu, 2014)

Vergi incelemesi açısından mükelleflerin gruplara ayrılmasına ilişkin kurallar ise Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik’te belirlenmiştir. Buna göre sadece birinci sınıf tüccarların sınıflara ayrılması ilkesi benimsenmiştir. Birinci sınıf tüccarlar, vergi incelemesine tabi tutulma bakımından yıllık iş hacimleri, aktif ve öz sermaye büyüklükleri esas alınarak aşağıdaki şekilde gruplara ayrılacaktır:

1. Birinci Grup (Büyük Mükellefler):

• Yıllık iş hacmi 50.000.000 TL,

• Aktif büyüklüğü 40.000.000 TL veya

• Öz sermaye büyüklüğü 15.000.000 TL’nin üzerinde olanlar ile

• Yukarıdaki tutarlara bakılmaksızın bankalar, sigorta şirketleri, finansal kiralama şirketleri, faktöring ve finansman şirketleri, sermaye piyasası kurumları ile bireysel emeklilik veya sermaye piyasası faaliyetlerinde bulunanlar veya 19/10/2005 tarihli ve 5411 sayılı Bankacılık Kanununda yer alan faaliyet konularından en az birini yürütmek üzere kurulan kuruluşlar ve finansal holding şirketleri.

1. b) İkinci Grup (Küçük ve Orta Ölçekli Mükellefler): (a) bendinde belirtilenlerin dışında kalanlar.

Yukarıda yer alan tutarlar, her yıl bir önceki yıla ilişkin olarak 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre belirlenen yeniden değerleme oranında artırılmak suretiyle yeniden tespit edilecektir. Bu şekilde hesaplanan tutarların %5’ini aşmayan kesirleri dikkate alınmayacaktır. Maliye Bakanlığının, bu şekilde tespit edilen tutarları %300’üne kadar artırma veya %50’sine kadar indirme yetkisi bulunmaktadır.

Yukarıda yer verilen ölçütlere göre belirlenen büyük ölçekli mükellefler, 178 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin 20 nci maddesinin ikinci fıkrasının (b), (c) ve (ç) bentlerinde yer alan Grup Başkanlıklarında görev yapan Vergi Müfettişleri tarafından incelenecektir. Küçük ve orta ölçekli mükellefler, Küçük ve Orta Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlıklarında görevli Vergi Müfettişleri tarafından incelenebilecektir. Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı küçük ve orta ölçekli mükelleflerin incelenmesi görevini, Küçük ve Orta Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlıkları dışındaki Grup Başkanlıklarında görev yapan Vergi Müfettişlerine de verebilmektedir.  (Vergi Denetim Kurulu, 2014).

6.2. Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığının Kuruluş Amacı

Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı internet sitesinde böyle bir birimin oluşturulma nedenleri aşağıdaki şekilde sıralanmıştır http://www.bmvdb.gov.tr/tr1/index.php/kurulu-nedenleri.html Erişim, 13.01.2015):

• Toplam vergi tahsilatının büyük bir yüzdesini oluşturan, nispeten az sayıdaki mükellef üzerine yoğunlaşarak bu mükellefleri tek merkezden idare etmek, izlemek ve bu yolla denetim faaliyetlerinde etkinliği arttırmak,
• Büyük mükelleflerin idare ile bağlantı kurmasını beklemeden onlara ulaşmak, ihtiyaçlarını belirlemek ve ortaya çıkabilecek sorunları belirleyerek önceden önlem almak,
• Her bir mükellefi yakından izleyerek mükellefleri kanunlar, kurallar ve kanunların yorumlanışı konularında bilgilendirerek gönüllü uyumlarının arttırılması yönünde çalışmalar yapmak ve uyum göstermeyen mükellefleri zamanında tespit ederek gerekli önlemleri hemen almak,
• Tek merkezden yönetimin sonucu olarak idaredeki zayıflıkları, mükelleflerin karşılaştıkları güçlükleri belirlemek ve temel vergi idaresi fonksiyonlarını mükellefin yükümlülüklerini daha kolay yerine getirebileceği şekilde geliştirmek,
• Mükelleflerin vergi ile ilgili olarak bütün işlemlerinde veya problemlerinde tek bir nokta ile temasa geçebileceği tam hizmet birimi oluşturmak,
• Büyük mükelleflerin farklı vergi türleri için farklı beyanname verme ve ödeme süreçlerine sahip olması yönetimi karmaşıklaştırmakta ve mükelleflerin uyum maliyetlerini arttırmaktadır. Bu nedenle mükellefe ulaşmaya odaklanma ile basit ve uygun beyanname verme ve ödeme sistemleri oluşturarak mükelleflerin bu konulardaki uyum maliyetlerini azaltmak,
• Sektörleri ve yapıları itibariyle birbirlerinden ayrı olan mükelleflerin farklı ihtiyaçlarına ve gelir risklerine göre farklı hizmetler sunarak gönüllü uyumlarını arttırmak için farklı uyum stratejileri geliştirmek ve izlemek,
• Vadesi geçmiş toplam borç stokunun büyük bir yüzdesini oluşturan büyük mükellefler için basit ve uygun beyanname verme ve ödeme süreçleri oluşturarak vergi yükümlülüklerine bağlı kalmalarını ve vergi borçlarını vadesinde ödemelerini sağlamak. Bu şekildeki borçları zamanında tahsil ederek toplam borç stoku içindeki artışlarını önlemek için gerekli tedbirleri almak,
• Türkiye’de gelir içindeki en büyük pay sadece kendi vergisini ödeyen değil aynı zamanda stopaj sistemi aracılığıyla diğer mükelleflerin de vergisini ödeyen nispeten az sayıdaki mükelleflerden oluşmaktadır. Bu nedenle nispeten az sayıdaki bu mükellef grubunun kontrolü ile vergilerin ana kaynakları üzerinde daha sıkı bir kontrol sağlayarak gelir tahsilatlarında önemli bir artış yaratmak,
• Yerli veya yabancı sermayenin teşvik edilmesi amacıyla, çoğunlukla büyük yatırımcılarla ilişkilerde ortaya çıkan vergi kanunlarının karmaşık alanlarını ve uygulamalarını basitleştirerek ve kendilerine özel ve kaliteli hizmet sunulacağının, iyi eğitilmiş, hizmete yönelmiş vergi çalışanları ile karşılanacaklarının garantisi verilerek gelişmiş bir yatırım ortamı sağlamak.

2013 yılı BMVDB Faaliyet Raporunda (BMVDB, 2014, 17) ise büyük mükellefler daire başkanlığının kuruluş amacı aşağıdaki şekilde özetlenmiştir:

“Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı, toplam vergi tahsilatının önemli bir bölümünü oluşturan, ekonomide belli bir ağırlığı ve iş hacmi olan işletmelere sunulacak hizmet kalitesinin diğer mükelleflere sunulan hizmetin üzerinde olması gereğinden yola çıkılarak, 5345 sayılı Kanunla yeniden yapılanan Gelir İdaresi Başkanlığı kapsamında 15.08.2006 tarih ve 2006/10788 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile toplam vergi tahsilatının büyük yüzdesini oluşturan az sayıda mükelleflere daha etkin hizmet sunmak, sorunlarını tespit etmek, bu mükellefleri yakından izlemek ve denetlemek, ortaya çıkabilecek ve çıkan sorunları belirleyerek tedbirlerini almak, mükelleflerin kanunlar, kurallar ve kanunların yorumlanması konularındaki tereddütlerini gidererek gönüllü vergi uyumunu sağlamak, bu konulardaki gerekli stratejik planları hazırlamak ve uygulamak amacı ile kurulmuştur.”

Yukarıdaki amaçların yurtdışı iyi uygulama örneklerinin amaç ve uygulamaları ile uyumlu olduğu, ancak Türkiye özelinde bu amaçlara ulaşma konusunda uygulama boyutunda ciddi sıkıntıların bulunduğu, söz konusu amaçların bir kısmının temenni boyutunda kaldığı 8 yıllık tecrübeden anlaşılmaktadır. Türkiye büyük mükellef birimi uygulamasında, amaçlarla araçlar arasındaki uyumsuzluk açık bir şekilde görülmektedir.

6.3. Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığının Örgüt Yapısı ve İnsan Kaynakları

Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı, aşağıdaki Grup Müdürlüklerinden oluşmaktadır:

• Vergilendirme Grup Müdürlüğü,
• Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü,
• Muhasebe Grup Müdürlüğü,
• Tahsilat Grup Müdürlüğü,
• Hukuk ve İhtilaflı İşler Grup Müdürlüğü,
• Denetim Grup Müdürlüğü,
• Strateji, İnsan Kaynakları ve Destek Hizmetleri Grup Müdürlüğü.

BMVDB bünyesindeki Denetim Grup Müdürlüğü, 2011 yılında veri denetim birimlerinin yeniden düzenlemesi sonrasında işlevsiz hale gelmiştir. Nitekim bu birimde 2011 yılında 10 Vergi Denetmeni görev yapmakta iken Vergi Denetim Kurulunun kurulması sonrasında BMVDB bünyesinde denetim elemanı istihdamı son bulmuştur.

BMVDB’nin insan kaynaklarına ilişkin veriler ise aşağıdaki tabloda sunulmuştur.

Tablo 5: BMVDB Unvanlar İtibariyle Personel Sayısı (2007-2013)

*60 personel 6327 Sayılı Bireysel Emeklilik Tasarruf ve Yatırım Sistemi Kanunu hükmünce yapılacak bireysel emeklilik ve şahıs sigortası geri ödemeleri nedeniyle görev yapmaktadır.

Kaynak: Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı 2007-2013 Yılları Faaliyet Raporları

6.4. BMVDB Mükelleflerinin Vergi Gelirleri İçindeki Payı

Büyük mükellefler için ayrı birim oluşturulmasındaki en büyük nedenlerden birisi, az sayıda mükelleften vergi gelirlerinin önemli bir bölümünün tahakkuk ve/veya tahsil edilmesi imkânıdır. Türkiye’de durumun diğer ülke örneklerine benzer bir yapı arz ettiği görülmektedir.

Büyük mükelleflerin sadece İstanbul merkezli olmasının aşağıdaki oranların diğer ülke örneklerine göre daha düşük kalmasında etkili olduğu değerlendirilmektedir. Tüm Türkiye’yi kapsayan büyük mükellef uygulamasında bu oranların çok daha belirgin bir büyüklüğe ulaşması söz konusu olacaktır.

Tablo 6: Vergi Türleri İtibariyle BMVDB’nin Toplam Vergi Gelirleri İçindeki Payı

Kaynak: http://www.bmvdb.gov.tr/bulten/BMVDB_2014rekortmenler/index.html (Erişim 26.11.2014)

6.5. Büyük Mükelleflerin Kurumlar Vergisi Tahakkuklarının Sektörel Dağılımı

Büyük mükelleflerin kurumlar vergisi tahakkuku açısından sektörel dağılımına ilişkin tablo aşağıda sunulmaktadır. Aşağıdaki tablodan, kurumlar vergisi açısından büyük mükelleflerin faaliyet gösterdiği bankacılık, telekomünikasyon, perakende pazarlama, otomotiv ve yan sanayi ile inşaat gibi sektörlerin önemli bir paya sahip olduğu görülmektedir. Buna karşılık ormancılık sektörünün payının binde 6 gibi çok cüzi seviyelerde kalması söz konusudur. Dolayısıyla sektörler arasındaki fark önemli düzeylerdedir.

Tablo 7: 2013 Yılı Hesap Döneminde Tahakkuk Eden Kurumlar Vergisi Bakımından Sektörel Dağılım

Kaynak: http://www.bmvdb.gov.tr/bulten/BMVDB_2014rekortmenler/index.html (Erişim 26.11.2014)

7. DEĞERLENDİRME VE SONUÇ

Vergi gelirlerinin tahakkuk ve tahsilatı açısındanyüksek paya sahip az sayıdaki büyük mükelleflere yönelik özel birim oluşturma çabaları tüm dünyada özellikle son 20 yılda yaygınlaşmıştır. Türkiye’de gelir idaresinin yeniden yapılandırılması çalışmalarının bir parçası olarak İstanbul’da Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı, Bakanlar Kurulu Kararı ile 2006 yılında kurulmuş ve 01.01.2007 tarihinde faaliyete geçmiştir. Türkiye’de sekiz yılı aşkın bir süredir uygulamada olan büyük mükelleflere yönelik özel örgütlenme modeli, diğer ülke model ve uygulamaları ile birlikte analiz edilmiş ve aşağıdaki sonuçlara ulaşılmıştır:

• Türkiye’de büyük mükellefler birimi modelinin etkinliği açısından; kuruluş, görev, yetki, Gelir İdaresi ve diğer kurum ve kuruluşlarla ilişkiler, kapsama dahil edilecek ve kapsamdan çıkarılacak mükellefler, bu birimde çalışacaklara ilişkin özel nitelik şartları, özlük hakları ve benzeri konularda açık, net, şeffaf mevzuat altyapısına ihtiyaç bulunmaktadır.
• Büyük mükellefleri belirleme konusunda bazı kriterler bulunmasına rağmen, bu kriterlerin tüm mükelleflere aynı şekilde uygulanmadığı yönünde görüşler mevcuttur. Örneğin büyük mükellef kapsamında değerlendirilebilecek iken kapsam dışında olanlar bulunduğu gibi, kriterlere göre kapsama dahil olmaması gerekirken kapsam dahiline alınan mükellefler bulunduğu belirtilmektedir (Koç, 2011a). BMB kapsamında değerlendirilecek mükellefler için net ve objektif kriterlerin oluşturulması ve bunun kamuoyu ile paylaşılması gerekliliği bulunmaktadır. Aynı zamanda büyük mükellefiyet şartlarının kaybedilmesine ilişkin usul ve esaslar da net bir şekilde ortaya konulmalıdır. Mükelleflerin hangi şartlarda büyük mükellef kategorisinde değerlendirilecekleri veya bu kapsamdan çıkarılacakları konusunda açık bir öngörüye sahip olabilmesi açısından bu husus önem arz etmektedir.
• Büyük mükellef kapsamından çıkarılmaya ilişkin nasıl bir sürecin işletileceği konusunda Türkiye uygulamasında herhangi bir netlik bulunmamaktadır. Ülke örneklerinde 2, 3 veya 4 yıllık periyotlarla büyük mükellef kategorisinden çıkarılacak mükellefler konusunda çalışma yapılmaktadır. Şartları kaybeden mükellefler bir veya iki yıllık izleme periyodu sonrasında hala şartları sağlayamıyorsa, büyük mükellef kapsamından çıkarılmaktadır.
• Türkiye’de üç amaçla birbirinden farklı büyük mükellef tanımlaması söz konusudur. Bunlar, (1) BMVDB mükellefi olma açısından büyük mükellefiyet, (2) hızlandırılmış KDV iade sisteminden yararlanma açısından büyük mükellefiyet ve (3) vergi incelemesi açısından büyük mükellefiyettir. Ülke örneklerinde bu tür farklı büyük mükellefiyet tanımlamaları ile karşılaşılmamıştır.  Büyük mükellefiyet için farklı tanımlamalar, büyük mükellef vergi dairesi modelinin kurumsallaşmasını ve etkinliğini olumsuz etkileyen bir unsur olabilmektedir.
• Mevcut durumda büyük mükellefler, sadece merkezi İstanbul’da bulunan mükellefler arasından tayin edilmektedir. Büyük mükellefler belirlenirken tüm Türkiye’nin değil; sadece İstanbul mükelleflerinin dikkate alınması, diğer ülke örnekleri ile uyumlu değildir. Mevcut haliyle Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı, “İSTANBUL Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı” hüviyetine sahiptir. Bu durum büyük mükelleflere yönelik idari modelin kısmen uygulanması anlamına gelmekte ve sistemin etkinliğini sorgulanabilir kılmaktadır. Vergi Usul Kanununun 4 üncü maddesinin ikinci fıkrası ile Kurumlar Vergisi Kanununun 14 üncü maddesinin (7) numaralı fıkrası hükümleri, Maliye Bakanlığına mükelleflerin bağlı oldukları vergi dairesini kanuni veya iş merkezlerine bakmaksızın belirleme yetkisi vermektedir. Bu yetki kapsamında Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığının tüm Türkiye’yi kapsayacak şekilde oluşturulmasının önünde herhangi bir hukuki engel de bulunmamaktadır. Aynı zamanda, gelişen teknolojik şartların, mükellefin bulunduğu yer ile bağlı olduğu vergi dairesi arasındaki mekânsal uzaklıkları anlamsız kıldığı da dikkate alındığında, tüm Türkiye’yi kapsayan büyük mükellef birimi oluşturulmasının önünde büyük bir engel bulunmadığı değerlendirilmektedir.
• Grup veya holding şirketlerinin birlikte mi yoksa her birinin ayrı ayrı mı dikkate alınacağı hususu önem taşımaktadır. Çünkü büyük mükellef birimi oluşturulmasındaki temel amaç vergiye uyum düzeyinin artırılmasıdır. Grup şirketleri arasındaki iş ve işlemlerin önemli vergisel sonuçlar doğurduğu dikkate alındığında, bu hususun netleştirilmesi, holding bünyesindeki şirketlerin bir grup olarak birlikte değerlendirilmesi önem kazanmaktadır. İngiltere, Güney Afrika ve İsveç başta olmak üzere bazı ülkelerde bir gruba dahil tüm şirketlerin birlikte değerlendirilmesi yaklaşımı vergiye uyumun artırılması açısından başvurulan bir yöntemdir. Türkiye’de bu konuda bir netlik bulunmamaktadır.
• Büyük mükelleflerin iş ve işlemlerinin yakından izlenmesi, mükelleflerin vergisel uyumunun bir bütün halinde değerlendirilebilmesi açısından, mükellefe ilişkin her türlü vergiye ait tüm vergisel işlemlerin tek merkezden yürütülmesi gerekliliği bulunmaktadır. Başarılı büyük mükellef birimi uygulamalarında mükellefiyet tescilinden vergi denetimlerine kadar vergilemeye ilişkin tüm süreçlerin büyük mükellefler birimince gerçekleştirilmesi söz konusudur. Türkiye örneğinde, özellikle vergi inceleme kapasitesi olmayan BMVDB’nin başarı şansı azalmaktadır. Ancak bu durum sadece BMVDB için değil; Gelir İdaresi açısından da cari bir sorundur. Öncelikle bu sorunun Gelir İdaresi açısından çözümlenmesi gereği bulunmaktadır.
• Önceki bölümlerde zikredilen ülke örneklerinde büyük mükelleflere yönelik denetim yaklaşımında önemli dönüşümlerin söz konusu olduğu anlaşılmaktadır. Mükellef ve sektör profillerinin oluşturulması, mükelleflerin ve sektörlerin sürekli ve yakından izlenmesi, vergiye uyum konusunda mükellef ve sektörlere özel temel performans göstergelerinin oluşturulması, gerçek zamanlı denetimlerin yaygınlaştırılması, mükelleflerin risk durumuna göre denetim tür ve sıklığının belirlenmesi, mükellefle büyük mükellef birimleri arasında vergisel konularda sürekli ve kaliteli iletişimi sağlayacak irtibat noktaları veya birimlerin ihdas edilmesi, büyük mükelleflerin iç denetim sistemine vergiye uyum konusunun entegre edilmesi ve bu alandaki etkinliğe göre mükelleflerin vergisel denetimlerinin planlanması büyük mükelleflere yönelik denetimdeki dönüşüme ilişkin unsurlardır. Türkiye’de bazı alanlarda adımlar atılmasına rağmen, büyük mükelleflerin iş ve işlemlerinin vergisel açıdan tam olarak kavranması, yakından takibi ve vergiye uyum düzeyinin artırılması açısından atılması gerekli ilave adımlar bulunduğu değerlendirilmektedir.
• Ülke örneklerinde büyük mükellefler için ayrı birim oluşturulması ile birlikte, bu birimlerin örgütlenme yapıları, klasik vergi dairesi örgütlenmesinden farklılaşmaktadır. Büyük mükellef vergi dairelerinde sektör bazlı örgütlenme esas alınmaktadır. Bu sayede mükelleflerin faaliyet gösterdiği sektörün ve sektör içinde her bir mükellefin vergiye uyum düzeyinin izlenmesi daha etkin bir şekilde yürütülmektedir. Türkiye örneğinde, BMVDB’nin örgütlenme yapısı çok küçük farklılıklar dışında, klasik vergi dairesi örgütlenmesine benzerlik göstermektedir. Sektörlerin yakından izlenmesi ve değerlendirilmesi odaklı bir örgütlenmenin söz konusu olmadığı anlaşılmaktadır. Bu durum, büyük mükellefler için ayrı bir örgütlenme ile güdülen amaçların gerçekleştirilmesini engelleyen veya zorlaştıran bir unsurdur.
• Büyük mükelleflerin vergisel iş ve işlemlerinin karmaşıklığı, yurt dışı ve grup içi işlemlerin yoğunluğu nedeniyle, bu birimlerde çalışacak personelin nitelik ve uzmanlıklarının geleneksel vergi dairesi için öngörülene göre farklılaştırılması gerekir. Bu nedenledir ki; ilgili bölümde zikredilen ülke örneklerinde büyük mükellefler birimlerinde, vergi uzmanlarının yanında, avukat, denetçi, ekonomist uluslararası vergi uzmanları, ilgili sektör (ilaç, petrol, bankacılık, sigortacılık, otomotiv, gıda ve benzeri) uzmanları, bilişim uzmanları, finansal ürün ve hizmetler uzmanları, mühendisler gibi farklı uzmanlık alanlarından kişilerin bir takım halinde çalışması söz konusu olmaktadır. Ayrıca, mevcut personelin güncel gelişmeleri takip etmeleri ve kendilerini sürekli geliştirmelerine yönelik meslek içi eğitim faaliyetlerine de büyük önem verilmektedir. Türkiye örneğinde, BMVDB’nin personel yapısı geleneksel vergi dairesi personel yapısı ile büyük oranda benzerlik göstermekte olup, yukarıda sıralanan farklı uzmanlıklardan kişilerin bir arada çalışması şeklinde bir uygulama bulunmamaktadır. Bu durum, büyük mükelleflerin karmaşık vergisel iş ve işlemleri ile vergi planlama faaliyetlerinin yeterince kavranmasının önündeki en önemli engellerden birisidir.
• Büyük mükellef birimlerinde farklı uzmanlıklardan kaliteli insan kaynağının istihdam edilebilmesi ve bu personelin uzun dönemli olarak bu birimlerde çalışmasının sağlanması açısından, çalışma koşulları ile özlük haklarının nispi olarak daha cazip hale getirilmesi önem taşımaktadır. Türkiye örneğinde BMVDB uygulamasının başarısı açısından bu hususun da göz önünde bulundurulması gerektiği düşünülmektedir.
• BMB uygulamaları ile birlikte mükellef-gelir idaresi ilişkilerinde önemli değişim programları uygulamaya konmuştur. Büyük mükellefler ile gelir idaresi arasındaki ilişkinin düzeyinin yükseltilmesi, daha işbirlikçi ve şeffaf bir anlayışın hakim kılınması uygulaması söz konusu olmaktadır. Müşteri temsilcisi mantığı ile bire bir ilişkiye önem verilmektedir. Vergiye uyum açısından da gönüllü uyumun sağlanmasına öncelik verilmektedir. Türkiye, büyük mükellefler vergi dairesi uygulamasında, mükellef ilişiklerinde atılması gerekli adımların bulunduğunu söylemek mümkündür.
• Büyük mükelleflerin vergiye uyum düzeyinin artırılması açısından BMB’nin bilgi sistem altyapısının ve verilere erişim kapasitesinin en üst düzeyde olması gerekmektedir. Pek çok ülkede, gerek mükelleften gerekse harici kaynaklardan sağlanan verilerle, mükelleflerin profili çıkarılmakta ve vergiye uyum düzeyleri ve riskleri yakından, gerçek zamanlı bir şekilde izlenebilmektedir. BMVDB’de istihdam edilen bilişim personeli sayısı ve niteliği ile teknolojik altyapı imkânları geliştirilmesi gerekli alanlar arasında bulunmaktadır.

2002 yılında 40 ülkedeki BMB uygulama sonuçlarını değerlendiren IMF (2002), BMB’nin kısmen uygulanmasının gerek büyük mükelleflerin vergiye uyumunun artırılması gerekse gelir idaresinin performansının geliştirilmesi açısından bekleneni vermediği sonucuna ulaşmıştır.  BMB’nin kısmen uygulanmasının, bu alandaki önemli reform çabalarının boşa gitmesi yanında BMB’nin kredibilitesini de olumsuz yönde etkilediğine ilişkin ülke örnekleri söz konusudur. (IMF, 2002). IMF, büyük mükellef birimi için yeterli politik ve idari desteğin olmaması ve bu birimlerin yeterli uzman personel ve finansal kaynakla desteklenmemesi durumunda, beklenen sonuçların alınmasının mümkün olmadığına da vurgu yapmaktadır. (IMF, 2002). Bu nedenle, Türkiye’de büyük mükellef vergi dairesi modelinin amaçlanana uygun etkiler doğurması için, yukarıda sıralanan alanlarda adımlar atılması yönünde güçlü bir iradeye ihtiyaç bulunmaktadır.

KAYNAKÇA

Bakanlar Kurulu (26.07.2006)  2006/10788 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı, Ankara: Resmi Gazete (26250 sayılı)

Bird, Richard. M. (2004) “Administrative Dimensions of Tax Reforms”. Asia-Pasifik Tax Bulletin, 134-150.

BMVDB (2008) Faaliyet Raporu 2007. İstanbul: İstanbul Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı.

BMVDB (2009) Faaliyet Raporu 2008. İstanbul: Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı.

BMVDB (2010) Faaliyet Raporu 2009. İstanbul: Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı.

BMVDB (2011) Faaliyet Raporu 2010. İstanbul: Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı.

BMVDB (2012) Faaliyet Raporu 2011. İstanbul: Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı.

BMVDB (2013) Faaliyet Raporu 2012. İstanbul: Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı.

BMVDB (2014) Faaliyet Raporu 2013. İstanbul: Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı.

HM Revenue and Customs (2007) HMRC Approach to Compliance Risk Management for Large Business. Norwich: HMRC The Stationery Office.

IMF (2002) Improving Large Taxpayers’ Compliance: A Revievw of Country Experience. Washington: International Monetary Fund.

IOTA (2008) Definition of Large Taxpayer. Budapeşte: Intra-European Organisation of Tax Administrations.

Karayılan, İlhan ve Alantar, Doğan (2003) Gelir İdaresinin Yeniden Yapılandırılması. Yaklaşım, Sayı: 127, 74-83.

Koç, Mehmet (2011) Büyük Mükellefler Vergi Dairesi ve Türkiye Uygulaması I. Yaklaşım. Sayı: 225.

Koç, Mehmet (2011a) Büyük Mükellefler Vergi Daireleri ve Türkiye Uygulaması II. Yaklaşım. Sayı:226.

Maliye Bakanlığı (11.04.2008) 109 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği. Ankara: Resmi Gazete (26844 sayılı)

Maliye Bakanlığı (31.10.2011) Vergi Denetim Kurulu Yönetmeliği. Ankara: Resmi Gazete (28101 sayılı)

Maliye Bakanlığı (31.10.2011) Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik. Ankara: Resmi Gazete (28101 sayılı)

Maliye Bakanlığı (18.08.2012) 120 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği. Ankara: Resmi Gazete (28388 sayılı))

Maliye Bakanlığı (26.04.2014) Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği. Ankara: Resmi Gazete (28983 sayılı)

OECD. (2009) Forum On Tax Administration: Compliance Management of Large Business Task Group- Experiences and Practices of Eight OECD Countries. Paris: OECD Publishing.

OECD. (2013) Tax Administration 2013 Comparative Information on OECD and Other Advanced and Emerging Economies. Paris: OECD Publishing.

Russel, Barrie (2010) Revenue Administration: Developing a Taxpayer Compliance Program. Washington: IMF Fiscal Affairs Department.

Shome, Parthasarathi (2004) Tax Administration and the Small Taxpayer. Washington: International Monetary Fund.

Silvani, Carlos ve Baer, Katherine (1997) Designing a Tax Administration Reform Strategy: Experiences and Guidelines. Washington: IMF Fiscal Affairs Department.

T.C. Yasalar (04.01.1961) 213 sayılı Vergi Usul Kanunu. Ankara: Resmi Gazete (10703-10705 sayılı)

T.C. Yasalar (05.05.2005) 5345 sayılı Gelir İdaresi Başkanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun. Ankara: Resmi Gazete (25817 sayılı)

T.C. Yasalar (19.10.2005)  5411 sayılı Bankacılık Kanunu. Ankara: Resmi Gazete (25983 Mükerrer sayılı)

T.C. Yasalar (13.06.2006) 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu, Ankara: Resmi Gazete (26205 sayılı)

T.C. Kanun Hükmünde Kararname (13.12.1983) Maliye Bakanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararname. Ankara: Resmi Gazete (18251 Mükerrer sayılı)

T.C. Kanun Hükmünde Kararname (07.07.2011) Vergi Denetim Kurulu Başkanlığının Kurulması Amacıyla Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun Hükmünde Kararname. Ankara: Resmi Gazete (27990 sayılı)

The Dutch Tax and Customs Administration (2008) Thinking Differently, Behaving Differently and Working Differently Tax Control Framework. http://download.belastingdienst.nl/belastingdienst/docs/thinking_differently_behaving_differently_working_differently_dv4001z1pleng.pdf. (Erişim, 22.12.2014)

The Netherlands Tax and Customs Administration. (2010). Horizontal Monitoring within The Medium to Veri Large Businesses Segment. http://download.belastingdienst.nl/belastingdienst/docs/horizontal_monitoring_very_large_businesses_dv4061z1pleng.pdf. (Erişim, 22.11.2014)

Vergi Denetim Kurulu (2014) Faaliyet Raporu 2013. Ankara: Vergi Denetim Kurulu.

York, Simon (2011). A Risk-Based Approach to Large Businesses. S. Khwaja, R. Awasthi , & J. Loeprick içinde, Risk-Based Tax Audits Approaches and Country Experiences (s. 39-44). Washington D.C.: The World Bank.

Web Sayfaları:

http://www.hmrc.gov.uk/lbo/index.htm (Erişim, 25.11.2014).

http://www.hmrc.gov.uk/large-businesses/intro.htm (Erişim, 25.11.2014).

http://www.bmvdb.gov.tr/bulten/BMVDB_2014rekortmenler/index.html (Erişim, 26.11.2014)

http://www.bmvdb.gov.tr/tr1/index.php/kurulu-nedenleri.html (Erişim, 13.01.2015)

[1] Bu yazıdaki görüşler yazarın şahsi görüşleri olup, çalışmakta olduğu veya daha önce çalıştığı kurumları bağlamaz. Çalıştığı kurumlar veya yaptığı görevlerle ilişki kurulmak suretiyle kullanılamaz.

NOT: Vergi Sorunları Dergisi,

Nisan 2015 Sayı 319